0111-KDIB2-1.4010.318.2021.3.MK

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 21 lipca 2021 r. (data wpływu 26 lipca 2021 r.), uzupełnionym 13 września 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia:

· czy Spółka ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów koszty związane z wytworzeniem kruszywa udostępnianego dla potrzeb budowy nowej drogi oraz wydatki poniesione na nabycie usługi transportu kruszywa na plac budowy - jest prawidłowe,

· czy Spółka może uznać ww. wydatki za koszty pośrednie uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 4 stycznia 2021 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy Spółka ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów koszty związane z wytworzeniem kruszywa udostępnianego dla potrzeb budowy nowej drogi oraz wydatki poniesione na nabycie usługi transportu kruszywa na plac budowy i czy Spółka może uznać ww. wydatki za koszty pośrednie uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”, „X” lub „Wnioskodawca”)prowadzi działalność polegającą na wydobyciu kamienia wapiennego w kopalniach odkrywkowych, mechanicznej przeróbce kamienia wapiennego na różne granulacje oraz sprzedaży przetworzonych produktów, m.in. w postaci kruszywa, mączki wapiennej, mączki dolomitowej, wapna nawozowego, kredy pastewnej itp. Spółka wyjaśnia, że:

·kredy pastewne produkowane przez Spółkę bazują na najlepszym i najczystszym kamieniu wapiennym i są stosowane jako składniki mieszanki do produkcji pasz lub pasze gotowe dla bydła, drobiu i trzody chlewnej,

·wapna nawozowe wytwarzane przez Spółkę to drobno mielony i sortowany kamień wapienny; wapna Spółki pozwalają na utrzymanie właściwej zasadowości użytków rolnych oraz wzbogacenie ich w potrzebne składniki mineralne; wapna te są wykorzystywane w uprawach ekologicznych, sadownictwie i leśnictwie,

·wapno węglanowe (…) zapewnia szybkie działanie odkwaszające i stanowi źródło najwyższej jakości składnika nawozowego; produkowany przez Spółkę nawóz (…) nadaje się na wszystkie rodzaje gleb w rolnictwie, ogrodnictwie i sadownictwie, korzystnie wpływając na właściwości fizyczne gleby,

·mączka wapienna znajduje również zastosowanie w przemyśle budowlanym i drogownictwie,

·kruszywa produkowane przez Spółkę to kruszywa naturalne, płukane, wytwarzane na bazie łamanego kamienia wapiennego, które mogą mieć wiele zastosowań; przede wszystkim mogą one być wykorzystywane we wszystkich warstwach konstrukcyjnych dróg; są też wykorzystywane w produkcji wysokojakościowego betonu, wyrobów betonowych, prefabrykatów i kostki brukowej.

Spółka posiada kopalnie wraz z zakładami produkcyjnymi w A., B., i C., zakład produkcyjny w D. oraz biuro w E.

W jednej z gmin, na terenie której znajduje się zakład produkcyjny Spółki planowana jest budowa nowej drogi dojazdowej do tego zakładu. Decyzja o tej inwestycji została podjęta z uwagi na rozwój nowych terenów inwestycyjnych na terenie gminy pod działalność gospodarczą różnych branż i podmiotów, z czym będzie się wiązać konieczność zapewnienia dodatkowej infrastruktury technicznej, jak również konieczność usprawnienia transportu i organizacji ruchu drogowego. Celem jest również minimalizacja uciążliwości transgranicznej pomiędzy różnymi podmiotami.

Obecna droga dojazdowa do zakładu produkcyjnego Spółki wydaje się niewystarczająca dla skali planowanego rozwoju terenu inwestycyjnego gminy. Budowa nowej drogi dojazdowej przyczyni się do usprawnienia transportu do zakładu i z zakładu Spółki, jak również dla pozostałych podmiotów działających w sąsiedztwie Spółki.

Spółka docelowo nie będzie właścicielem gruntu, na którym zostanie wybudowana nowa droga dojazdowa do zakładu. Grunt ten będzie stanowił własność gminy po przeprowadzeniu postępowania w przedmiocie zgody na realizację inwestycji drogowej (tzw. Z.). Nowa droga będzie inwestycją celu publicznego (powszechnie dostępną) powstałą w ramach inwestycji gminnej.

Wkład Spółki w inwestycję gminy będzie polegał na nieodpłatnym udostępnieniu kruszywa z kopalni Spółki oraz nieodpłatnym dostarczeniu tego kruszywa na plac budowy drogi. Kruszywo, które zostanie wykorzystane do budowy drogi jest wytwarzane przez Spółkę w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. W związku z wydaniem kruszywa Spółka nie otrzyma od gminy żadnej zapłaty. Spółka uzyska jednak korzyści ze zrealizowanej przez gminę inwestycji, gdyż, jak zaznaczono wcześniej, nowa droga usprawni transport do i z zakładu Spółki.

Kruszywo zostanie wydane wyłącznie w celu realizacji konkretnej inwestycji, jaką jest budowa nowej drogi dojazdowej do zakładu Spółki (gmina nie będzie uprawniona do wykorzystania otrzymanego kruszywa w innym celu).

Dostarczenie kruszywa z kopalni Spółki na plac budowy zostanie zrealizowane przez zewnętrzną firmę transportową. Spółka otrzyma od tej firmy fakturę VAT (podatek od towarów i usług), na podstawie której zapłaci za usługę transportu.

Spółka odlicza podatek VAT naliczony związany z produkcją kruszywa. Innymi słowy, Spółce przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu wytworzenia wydawanego dla potrzeb budowy nowej drogi kruszywa.

Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Główne przychody Spółki pochodzą ze sprzedaży wspomnianych wcześniej towarów produktów (kruszywa, mączki wapiennej etc.). Działalność Spółki podlega w całości opodatkowaniu podatkiem VAT.

Spółka poprosiła o przyjęcie przez Organ założenia, że nie zachodzą żadne z przesłanek określonych w art. 88 Ustawy VAT, które wykluczałyby prawo do odliczenia VAT naliczonego. Spółka wyjaśnia ponadto, że wartość kruszywa nie pozwala uznać tego towaru za prezent małej wartości w rozumieniu art. 7 ust. 4 Ustawy VAT.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania:

1. Czy Spółka ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów koszty związane z wytworzeniem kruszywa udostępnianego dla potrzeb budowy nowej drogi oraz wydatki poniesione na nabycie usługi transportu kruszywa na plac budowy?

2. W przypadku pozytywnej odpowiedzi na ww. pytanie, czy Spółka może uznać wydatki poniesione w związku z budową nowej drogi (wydatki na wytworzenie kruszywa i wydatki na nabycie usługi transportowej) za koszty pośrednie uzyskania przychodów?

(pytania oznaczone we wniosku nr 4 i 5)

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad pytanie nr 1.

Spółka ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów koszty związane z wytworzeniem kruszywa udostępnianego dla potrzeb budowy nowej drogi oraz wydatki poniesione na nabycie usługi transportu kruszywa na plac budowy.

Ad pytanie nr 2.

Zdaniem Spółki może ona Spółka może uznać wydatki poniesione w związku z budową nowej drogi (wydatki na wytworzenie kruszywa i wydatki na nabycie usługi transportowej) za koszty pośrednie uzyskania przychodów. Ponoszone przez Spółkę wydatki nie stanowią inwestycji w obcym środku trwałym.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Ad. 1

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy CIT (podatek dochodowy od osób prawnych) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy CIT.

Zgodnie z powyższym przepisem, aby uznać dany wydatek poniesiony przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, niezbędne jest, aby wydatek ten spełniał łącznie następujące przesłanki:

1. był poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku powinien zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
2. był definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie może być podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
3. pozostawał w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
4. był poniesiony w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
5. był właściwie udokumentowany,
6. nie może znajdować się on w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 Ustawy CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W związku z powyższym kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, jeżeli nie są one wymienione w art. 16 ust. 1 Ustawy CIT.

Przy odpowiedzi na pytanie, czy koszt wytworzenia kruszywa oraz wydatki poniesione na jego transport mogą stanowić koszty uzyskania przychodów konieczne jest zatem ustalenie, w jakim celu Spółka ponosi te wydatki.

W literaturze podatkowej argumentuje się, że „wydatek wtedy został poniesiony w celu osiągnięcia przychodów, gdy spowodował lub mógł spowodować osiągnięcie (powstanie, zwiększenie) przychodów" (W. Nykiel, A. Mariański (red.), Komentarz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Gdańsk 2011, s. 331).

Jeżeli zatem celem poniesienia danego wydatku jest osiągnięcie - pośrednio lub bezpośrednio - przychodów (tzn. uzyskanie nowego źródła przychodów lub powiększenie przychodów osiąganych ze źródła przychodów, z którego podatnik już je uzyskuje) wydatki te mogą stanowić koszty uzyskania przychodów na gruncie Ustawy CIT. Nie jest przy tym ważny fakt, czy wydatki rzeczywiście spowodowały powstanie lub zwiększenie przychodu. Istotnym jest natomiast to, w jakim celu zostały one poniesione, tzn. czy były nakierowane na uzyskanie przychodu.

Nie ulega wątpliwości, że opisane w stanie faktycznym wydatki są ponoszone przez samą Spółkę oraz to, że mają one charakter definitywny (zostają pokryte z zasobów majątkowych Spółki i nie są jej zwracane w jakiejkolwiek formie).

Zdaniem Spółki oczywistym jest, że wybudowanie nowej drogi dojazdowej do zakładu jest w istotny sposób związane z działalnością gospodarczą Spółki i tym samym z osiąganymi przez Spółkę przychodami. Jak już wspominano, istniejąca obecnie droga dojazdowa do zakładu jest niewystarczająca biorąc pod uwagę planowany rozwój terenu inwestycyjnego gminy, na którym Spółka prowadzi swoją działalność. Budowa nowej drogi dojazdowej zdecydowanie usprawni transport do zakładu i z zakładu Spółki.

Z uwagi na powyższe Wnioskodawca uważa, że koszty wytworzenia oraz wydatki ponoszone na transport kruszywa powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Spółki.

Ponadto w ocenie Spółki wydawanie przez nią kruszywa dla potrzeb budowy nowej drogi dojazdowej do zakładu Spółki nie stanowi darowizny, w związku z czym ponoszone przez Spółkę z tego tytułu wydatki nie są wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 14 Ustawy CIT.

Zgodnie z tym przepisem nie uważa się za koszty uzyskania przychodów darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju, z wyjątkiem wpłat na rzecz Polskiej Organizacji Turystycznej, z tym że kosztem uzyskania przychodów są koszty wytworzenia lub cena nabycia produktów spożywczych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 16 Ustawy VAT, przekazanych na rzecz organizacji pożytku publicznego w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, z przeznaczeniem wyłącznie na cele działalności charytatywnej prowadzonej przez te organizacje.

Darowizną jest świadczenie skutkujące jednostronnym przysporzeniem po stronie osoby obdarowanej. Tym samym darowiznę cechuje bezinteresowność działania darczyńcy. Opisane we wniosku działania Spółki nie są natomiast bezinteresowne, ponieważ udostępnione przez Spółkę kruszywo zostanie zużyte do budowy drogi dojazdowej do zakładu Spółki. Droga ta będzie wykorzystywana w działalności Spółki.

Budowa nowej drogi dojazdowej do zakładu jest dla Spółki szansą na poprawę warunków dla organizowanego przewozu własnych towarów oraz zintensyfikowanie transportu między zakładem a kontrahentami Spółki. Powyższe z kolei może wpłynąć na ilość zawieranych transakcji i tym samym wysokość osiąganych przez Spółkę przychodów. Dlatego też wydatki poniesione przez Spółkę na wytworzenie oraz transport kruszywa wykorzystywanego do budowy nowej drogi dojazdowej do zakładu stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki.

Ad. 2

Jak wskazuje się w doktrynie prawa podatkowego, kosztami pośrednimi są „składniki kosztów, których na podstawie dokumentów źródłowych nie można ściśle odnieść do poszczególnych produkowanych wyrobów, usług, zleceń i innych grup. Wśród kosztów pośrednich można wymienić: (`(...)`) koszty remontów towarów i pomieszczeń” (D. Kosacka-Łędzewicz, B. Olszewski, Leksykon podatku dochodowego od osób prawnych, Wrocław 2011, s. 470 [za:] M. Gmytrasiewicz (red.), Encyklopedia rachunkowości. Warszawa 2005.).

Z kolei w wyroku z dnia 24 sierpnia 2018 r., sygn. akt II FSK. 2182/16, sąd stwierdził, że: „(`(...)`) jeżeli dany wydatek odnosi się do konkretnego przychodu, należy zaliczyć go do bezpośrednich kosztów uzyskania przychodów. W przypadku natomiast, gdy dany wydatek dotyczy szerszego spektrum aktywności gospodarczej podatnika i nie można go powiązać ze skonkretyzowanym przychodem, zasadna jest jego kwalifikacja do kosztów innych niż bezpośrednio związane z przychodem. Inaczej mówiąc, bezpośrednio związane z przychodami są takie koszty, gdy można wskazać konkretny przychód, do którego odnoszą się koszty mające na celu jego generowanie albo zabezpieczenie bądź zachowanie źródła przychodów ”.

W związku z powyższym zdaniem Spółki koszty wytworzenia oraz transportu kruszywa wykorzystywanego przez gminę do budowy nowej drogi dojazdowej do zakładu stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodów Spółki. Nie jest bowiem możliwe ich przyporządkowanie do konkretnych przychodów Spółki. Koszty te - poniesione w celu wsparcia budowy nowej drogi, z której Spółka będzie korzystać w związku z codziennym funkcjonowaniem zakładu - są związane z szerszym spektrum całej działalności gospodarczej Spółki.

Zdaniem Spółki nie można uznać, że partycypacja Spółki w budowie drogi prowadzi do inwestycji w obcym środku trwałym. Dlatego też Spółka nie powinna ujmować poniesionych wydatków w kosztach uzyskania przychodów poprzez odpis amortyzacyjny.

Zgodnie z 16a ust. 1 Ustawy CIT amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

2. maszyny, urządzenia i środki transportu,

3. inne przedmioty

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Jak była o tym mowa, nowa droga dojazdowa będzie budowana na gruntach stanowiących własność gminy. To gmina będzie zatem właścicielem nowej drogi. W związku z tym droga nie będzie stanowiła środka trwałego Spółki w rozumieniu art. 16a Ustawy CIT.

Jak stanowi 16a ust. 2 Ustawy CIT, amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania:

1. przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej „inwestycjami w obcych środkach trwałych”,

2. budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie,

3. składniki majątku, wymienione w ust. 1, niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy określonej w art. 17a pkt 1, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami tych składników - jeżeli zgodnie z przepisami rozdziału 4a odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający

- zwane także środkami trwałymi.

Zdaniem Spółki poniesione wydatki nie będą stanowiły inwestycji w obcym środku trwałym. Inwestycjami w obcym środku trwałym są bowiem wydatki polegające na ulepszeniu środka trwałego używanego przez podatnika w jego działalności gospodarczej, ale stanowiącego własność innego podmiotu. Podatnik musi jednak posiadać tytuł prawny do używania tego środka trwałego, wynikający np. z umowy najmu, dzierżawy, itp. Ponieważ droga publiczna będzie własnością gminy, a Spółka będzie korzystać z tej drogi na tych samych zasadach, co inni uczestnicy ruchu drogowego, należy stwierdzić, że wydatki poniesione na wytworzenie i transport kruszywa nie mogą być kwalifikowane jako inwestycja w obcym środku trwałym. Droga ta będzie powszechnie dostępna dla ogółu społeczeństwa (będzie drogą publiczną). Nie można więc uznać, że będzie ona przyjęta do używania przez Spółkę.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w interpretacji Dyrektora K.IS z dnia 5 października 2018 r., znak IPPB5/423-956/14-3/S/AM, w której czytamy:

„[`(...)`] wydatki na drogi publiczne, poniesione w toku realizowanej inwestycji nie są środkami trwałymi na gruncie ustawy CIT, ponieważ drogi publiczne nie są ani własnością, ani współwłasnością spółek PGK. Zgodnie z przyjętą praktyką nie mogą być również traktowane jako inwestycje w obcym środku trwałym”,

W podobnym tonie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 13 października 2014 r., znak 1BPBI/2/423-833/14/IŻ, w której argumentował:

„(`(...)`) reasumując, poniesionych przez Spółkę wydatków związanych z naprawą drogi (stanowiącej własność gminy) nie należy traktować jako wydatków poniesionych na wytworzenie własnego środka trwałego, ani jako „ inwestycji w obcym środku trwałym". Mogą one natomiast stanowić koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 updop, który zgodnie z art. 15 ust. 4d tej ustawy jest potrącalny w dacie jego poniesienia ”.

W związku z powyższym Spółka uważa, że wydatki poniesione na wytworzenie oraz transport kruszywa, które jest wykorzystywane przez gminę do budowy nowej drogi dojazdowej do zakładu stanowią koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami (czyli koszty pośrednie).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy tylko w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych objętym wskazanymi wyżej pytaniami. Natomiast w pozostałym zakresie wniosku, tj. w zakresie podatku od towarów i usług wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.