0111-KDIB1-1.4010.168.2021.1.BS

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 kwietnia 2021 r. (data wpływu 13 kwietnia 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia:

• czy w opisanym stanie faktycznym, w oparciu o stan prawny obowiązujący od 1 stycznia 2015 r. do 31 grudnia 2016 r., Wnioskodawca ma obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej cen transferowych w rozumieniu art. 9a ust. 1 CIT (podatek dochodowy od osób prawnych), w przypadku zawarcia transakcji pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką Komandytową – jest prawidłowe,
• czy w opisanym stanie faktycznym, w oparciu o stan prawny obowiązujący od 1 stycznia 2015 r. do 31 grudnia 2016 r., Wnioskodawca ma obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej cen transferowych w rozumieniu art. 9a ust. 1 CIT, w przypadku zawarcia transakcji pomiędzy Spółką Komandytową a inną spółką komandytową z Grupy Podmiotów Powiązanych – jest prawidłowe,
• czy w opisanym stanie faktycznym, w oparciu o stan prawny obowiązujący od 1 stycznia 2015 r. do 31 grudnia 2016 r., Spółka Komandytowa ma obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej cen transferowych w rozumieniu art. 9a ust. 1 CIT, w przypadku zawarcia transakcji pomiędzy Spółką Komandytową a inną spółką komandytową z Grupy Podmiotów Powiązanych – jest prawidłowe,
• czy w opisanym stanie faktycznym, w oparciu o stan prawny obowiązujący od 1 stycznia 2015 r. do 31 grudnia 2016 r., Spółka Komandytowa ma obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej cen transferowych w rozumieniu art. 9a ust. 1 CIT, w przypadku zawarcia transakcji pomiędzy Spółką Komandytową a powiązaną z nią spółką z ograniczoną odpowiedzialnością niebędącą komplementariuszem Spółki Komandytowej – jest prawidłowe,
• czy w opisanym stanie faktycznym, w oparciu o stan prawny obowiązujący od 1 stycznia 2015 r. do 31 grudnia 2016 r., należy liczyć limit 30.000 Euro wskazany w art. 9a ust. 2 CIT dla celów sporządzenia dokumentacji cen transferowych z uwzględnieniem kwoty brutto, tj. zawierającą podatek od towarów i usług, dla zawartych transakcji – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 13 kwietnia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie dokumentacji cen transferowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, podlegającą opodatkowaniu od całości swoich dochodów podatkiem dochodowym od osób prawnych na terytorium Polski. Wnioskodawca jest wspólnikiem (komplementariuszem) w spółce komandytowej (dalej: „Spółka Komandytowa”), której przeważającym przedmiotem działalności gospodarczej jest świadczenie usług budowlanych. Wnioskodawca jest komplementariuszem Spółki Komandytowej od momentu zarejestrowania Spółki Komandytowej w rejestrze przedsiębiorców. Zarówno Wnioskodawca, jak i Spółka Komandytowa należą do grupy podmiotów powiązanych, w której funkcjonują także inne spółki z ograniczoną odpowiedzialnością oraz spółki komandytowe (dalej: „Grupa Podmiotów Powiązanych”).

Spółka Komandytowa w okresie od 1 stycznia 2015 r. do 31 grudnia 2016 r. dokonywała transakcji między innymi z Wnioskodawcą oraz z innymi spółkami komandytowymi oraz spółkami z ograniczoną odpowiedzialnością, wchodzącymi w skład Grupy Podmiotów Powiązanych.

W okresie od 1 stycznia 2015 r. do 31 grudnia 2015 r. zostały zawarte następujące transakcje, których stroną była Spółka Komandytowa:

1. Wynajem samochodów przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki Komandytowej (pięć umów najmu),
2. Wynajem powierzchni biurowej przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki Komandytowej (jedna umowa najmu),
3. Usługa zarządzania i reprezentacji świadczona przez Wnioskodawcę (komplementariusza) na rzecz Spółki Komandytowej (jedna umowa o współpracy),
4. Wnioskodawca poprzez refakturowanie przeniósł koszty dwóch polis komunikacyjnych (dotyczących wynajmowanych samochodów) oraz koszty opłaty za korzystanie z programu księgowego na Spółkę Komandytową.

Wartość każdej wymienionej powyżej transakcji w kwocie netto (nie powiększonej o podatek VAT (podatek od towarów i usług)) nie przekraczała samodzielnie w 2015 roku równowartości 30.000 Euro (przeliczonej na walutę polską po średnim kursie ogłaszanym przez Narodowy Bank Polski, obowiązującym 31 grudnia 2014 r.). Z kolei, sumując wartości netto wszystkich transakcji zawartych w 2015 r., to łączna wartość wszystkich wymienionych powyżej usług przekroczyła równowartość 30.000 Euro (przeliczonej na walutę polską po średnim kursie ogłaszanym przez Narodowy Bank Polski, obowiązującym 31 grudnia 2014 r.).

W okresie od 1 stycznia 2016 r. do 31 grudnia 2016 r. były nadal kontynuowane umowy powyżej wymienione (zawarte w 2015 roku), których stroną była Spółka Komandytowa, tj.:

1. Wynajem samochodów przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki Komandytowej (pięć umów najmu),
2. Wynajem powierzchni biurowej przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki Komandytowej (jedna umowa najmu),
3. Usługa zarządzania i reprezentacji świadczona przez Wnioskodawcę (komplementariusza) na rzecz Spółki Komandytowej,
4. Wnioskodawca poprzez refakturowanie przeniósł koszty dwóch polis komunikacyjnych (dotyczących wynajmowanych samochodów) oraz koszty opłat za korzystanie z programu księgowego na Spółkę Komandytową. Ponadto, Spółka Komandytowa w okresie od 1 stycznia 2016 r. do 31 grudnia 2016 r. zawarła także nowe transakcje:
5. Umowa pożyczki ze spółką z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji z Grupy Podmiotów Powiązanych (pożyczkobiorca),
6. Umowy zlecenia na wykonanie prac budowlanych z inną spółką komandytową z Grupy Podmiotów Powiązanych (dziesięć umów zlecenia).

Wartość każdej wymienionej powyżej transakcji z 2016 r., w pozycji od 1 do 6, w kwocie netto (nie powiększonej o podatek VAT), nie przekraczała samodzielnie równowartości 30.000 Euro (przeliczonej na walutę polską po średnim kursie ogłaszanym przez Narodowy Bank Polski, obowiązującym 31 grudnia 2015 r.). Z kolei, sumując wartości netto wszystkich transakcji zawartych lub kontynuowanych w 2016 r., to łączna wartość wszystkich wymienionych powyżej usług przekroczyła równowartość 30.000 Euro (przeliczonej na walutę polską po średnim kursie ogłaszanym przez Narodowy Bank Polski, obowiązującym 31 grudnia 2015 r.).

Wymienione usługi podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, Spółka Komandytowa w latach 2015-2016 dokonywała transakcji z inną spółką komandytową, Wnioskodawcą oraz inną spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z Grupy Podmiotów Powiązanych. Strony tych transakcji występowały w następujących relacjach:

1. Wnioskodawca i Spółka Komandytowa, lub
2. Spółka Komandytowa i inna spółka komandytowa (która też należy do Grupy Podmiotów Powiązanych, co Wnioskodawca i Spółka Komandytowa), lub
3. Spółka Komandytowa i spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (która należy do Grupy Podmiotów Powiązanych i nie jest komplementariuszem w Spółce Komandytowej).

Wszystkie wymienione powyżej spółki, jako strony tych transakcji, w każdej z opisanych powyżej relacji były podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 1 i ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 poz. 1888, dalej jako: „CIT”). Żadna z tych usług nie była świadczona, ani zapłata nie była dokonywana pośrednio lub bezpośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową. Wymienione spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z Grupy Podmiotów Powiązanych (wspólnicy spółek komandytowych) podlegają obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Wnioskodawca zainteresowany jest uzyskaniem odpowiedzi na pytania zawarte w złożonym wniosku wyłącznie na podstawie przepisów obowiązujących od 1 stycznia 2015 r. do 31 grudnia 2016 r.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania:

1. Czy w opisanym stanie faktycznym, w oparciu o stan prawny obowiązujący od 1 stycznia 2015 r. do 31 grudnia 2016 r., Wnioskodawca ma obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej cen transferowych w rozumieniu art. 9a ust. 1 CIT, w przypadku zawarcia transakcji pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką Komandytową? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)
2. Czy w opisanym stanie faktycznym, w oparciu o stan prawny obowiązujący od 1 stycznia 2015 r. do 31 grudnia 2016 r., Wnioskodawca ma obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej cen transferowych w rozumieniu art. 9a ust. 1 CIT, w przypadku zawarcia transakcji pomiędzy Spółką Komandytową a inną spółką komandytową z Grupy Podmiotów Powiązanych? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)
3. Czy w opisanym stanie faktycznym, w oparciu o stan prawny obowiązujący od 1 stycznia 2015 r. do 31 grudnia 2016 r., Spółka Komandytowa ma obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej cen transferowych w rozumieniu art. 9a ust. 1 CIT, w przypadku zawarcia transakcji pomiędzy Spółką Komandytową a inną spółką komandytową z Grupy Podmiotów Powiązanych? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3)
4. Czy w opisanym stanie faktycznym, w oparciu o stan prawny obowiązujący od 1 stycznia 2015 r. do 31 grudnia 2016 r., Spółka Komandytowa ma obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej cen transferowych w rozumieniu art. 9a ust. 1 CIT, w przypadku zawarcia transakcji pomiędzy Spółką Komandytową a powiązaną z nią spółką z ograniczoną odpowiedzialnością niebędącą komplementariuszem Spółki Komandytowej? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 4)
5. Czy w opisanym stanie faktycznym, w oparciu o stan prawny obowiązujący od 1 stycznia 2015 r. do 31 grudnia 2016 r., należy liczyć limit 30.000 Euro wskazany w art. 9a ust. 2 CIT dla celów sporządzenia dokumentacji cen transferowych z uwzględnieniem kwoty brutto, tj. zawierającą podatek od towarów i usług , dla zawartych transakcji? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 6)

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym, w oparciu o stan prawny obowiązujący od 1 stycznia 2015 r. do 31 grudnia 2016 r., Wnioskodawca ma obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej cen transferowych w rozumieniu art. 9a ust. 1 CIT, w przypadku zawarcia transakcji pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką Komandytową. Wnioskodawca ma taki obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej cen transferowych, w przypadku jeśli wartość usług przekroczyła w tym okresie progi określone w art. 9a ust. 2 CIT.

Stosownie do art. 1 ust. 1 i ust. 2 CIT (w brzmieniu obowiązującym w latach 2015-2016) podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych są osoby prawne, spółki kapitałowe w organizacji oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej. Ponadto z art. 1 ust. 3 CIT (w brzmieniu obowiązującym w latach 2015-2016) wynika, że podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych jest spółka komandytowo-akcyjna. Natomiast zgodnie z art. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym w latach 2015-2016) podatnikami tego podatku są wyłącznie osoby fizyczne. Z powyższego wynika, że spółka komandytowa, w brzmieniu obowiązującym w latach 2015-2016, nie jest podatnikiem podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 CIT (w brzmieniu obowiązującym w latach 2015-2016) obowiązek sporządzania dokumentacji podatkowej cen transferowych ciąży wyłącznie na podatniku. Zatem w przypadku transakcji dokonywanych pomiędzy spółką komandytową niemającą osobowości prawnej (niebędącą podatnikiem podatku dochodowego, ani od osób prawnych, ani od osób fizycznych) i powiązaną z nią spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, obowiązek sporządzenia dokumentacji ciąży wyłącznie na spółce z ograniczoną odpowiedzialnością będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

W związku z powyższym fakt, że Spółka Komandytowa w latach 2015-2016 nie jest podatnikiem podatku dochodowego i nie jest przez to zobowiązana do sporządzania dokumentacji podatkowej cen transferowych, nie ma wpływu na obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej przez Wnioskodawcę (spółkę kapitałową będącą drugą stroną transakcji).

Stanowisko powyższe potwierdził m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 31 lipca 2015 r., Znak: IPPB6/4510-1/15-5/AZ.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym, w oparciu o stan prawny obowiązujący od 1 stycznia 2015 r. do 31 grudnia 2016 r., Wnioskodawca nie ma obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej cen transferowych w rozumieniu art. 9a ust. 1 CIT, w przypadku zawarcia transakcji pomiędzy Spółką Komandytową a inną spółką komandytową z Grupy Podmiotów Powiązanych. Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej cen transferowych o jakiej mowa w art. 9a ust. 1 CIT (w brzmieniu obowiązującym w latach 2015-2016) w przypadku dokonania transakcji pomiędzy Spółką Komandytową, w której jest komplementariuszem oraz inną spółką komandytową. Wnioskodawca jest wspólnikiem (komplementariuszem) Spółki Komandytowej.

Stosownie do art. 5 ust. 3 CIT (w brzmieniu obowiązującym w latach 2015-2016), zyski jakie osiągała Spółka Komandytowa stanowiły przychód Wnioskodawcy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Zatem Wnioskodawca był beneficjentem zysków, jakie osiągała Spółka Komandytowa, w której jest wspólnikiem, w tym również zysków, jakie Spółka Komandytowa osiągała w związku z transakcjami zawieranymi z podmiotami powiązanymi. Jednakże z art. 9a ust. 1 CIT (w brzmieniu obowiązującym w latach 2015-2016) wynika, że obowiązek sporządzenia dokumentacji cen transferowych ciąży jedynie na podatniku, który dokonuje transakcji, w tym zawiera umowy spółki niebędącej osobą prawną, umowy wspólnego przedsięwzięcia lub umowy o podobnym charakterze, z podmiotami powiązanymi. Ustawy podatkowe (w brzmieniu obowiązującym w latach 2015-2016) nie zawierają definicji „transakcji”.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 grudnia 2014 r., sygn. akt II FSK 2849/12 wskazał, że ustawodawca używając określeń transakcja i transakcje posłużył się naturalnym językiem potocznym W języku potocznym „transakcja” zasadniczo oznacza: „zawarcie umowy w sprawie kupna sprzedaży czegoś (Słownik poprawnej polszczyzny, praca zbiorowa pod red. W. Doroszewskiego, Warszawa 1973 r., s. 789; Słownik wyrazów obcych, praca zbiorowa pod red. J. Tokarskiego, Warszawa 1980 r., s. 769); zawarcie umowy, zwłaszcza handlowej dotyczącej kupna lub sprzedaży; układ, porozumienie jako wynik rokowań” (Słownik języka polskiego pod redakcją M. Szymczaka PWN. Warszawa 1998, t. III, s. 523). W takim ujęciu na tle art. 9a ust. 1 i ust. 2 CIT Naczelny Sąd Administracyjny przyjął, że termin „transakcja” jest synonimem pojęcia „umowa”.

Podobne stanowisko, co do znaczenia tego pojęcia przyjęto także w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 września 2015 r. sygn. akt II FSK 3137/14 oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 marca 2016 r., sygn. akt II FSK 4000/13.

Zatem, wobec powyższego obowiązek sporządzenia dokumentacji cen transferowych, o jakim mowa w art. 9a ust. 1 CIT (w brzmieniu obowiązującym w latach 2015-2016) ciąży wyłącznie na podatniku, który jest stroną umowy (transakcji). W niniejszym stanie faktycznym stroną umowy są dwie spółki komandytowe. W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku zawarcia umowy pomiędzy Spółką Komandytową (w której Wnioskodawca jest komplementariuszem) oraz inną powiązaną spółką komandytową, Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej cen transferowych, gdyż sam nie jest stroną takiej umowy.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym, w oparciu o stan prawny obowiązujący od 1 stycznia 2015 r. do 31 grudnia 2016 r., Spółka Komandytowa nie ma obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej cen transferowych w rozumieniu art. 9a ust. 1 CIT, w przypadku zawarcia transakcji pomiędzy Spółką Komandytową a inną spółką komandytową z Grupy Podmiotów Powiązanych.

Jak już wskazano powyżej Spółka Komandytowa nie była podatnikiem podatku dochodowego, a Wnioskodawca jest komplementariuszem w tej spółce, zatem stosownie do art. 117 k.s.h. ma prawo i obowiązek reprezentowania Spółki Komandytowej. Natomiast stosownie do art. 102 k.s.h. komplementariusz ponosi całym swoim majątkiem subsydiarną nieograniczoną odpowiedzialność za zobowiązania Spółki Komandytowej. Ponadto zyski jakie osiągała Spółka Komandytowa w latach 2015-2016, stanowiły przychód Wnioskodawcy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z przepisami Kodeksu Spółek Handlowych w spółkach kapitałowych prowadzenie spraw spółki oraz reprezentacja należy do zarządu, natomiast w przypadku spółek osobowych do wspólników, którym powierzono prowadzenie spraw i reprezentację. Zatem, gdyby istniał obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej cen transferowych przez Spółkę Komandytową to Wnioskodawca, jako jedyny komplementariusz, który działa w imieniu i na rzecz Spółki Komandytowej byłby zobowiązany do przygotowania takiej dokumentacji. Analogicznie jak w przypadku spółki kapitałowej, będącej podatnikiem podatku dochodowego, to na zarządzie ciążyłby obowiązek sporządzenia takiej dokumentacji.

W związku z powyższym to Wnioskodawca jako komplementariusz mógłby ponieść negatywne konsekwencje braku sporządzenia dokumentacji podatkowej cen transferowych przez Spółkę Komandytową, gdyby taki obowiązek na Spółce Komandytowej ciążył za ten okres. Wnioskodawca chce zatem uzyskać interpretację w zakresie obowiązku lub jego braku w zakresie sporządzenia dokumentacji podatkowej cen transferowych stosownie do art. 9a ust. 1 CIT (w brzmieniu obowiązującym w latach 2015-2016). Dlatego też, w ocenie Wnioskodawcy jest on w związku z tym uprawniony do uzyskania interpretacji w powyższym zakresie. Ponadto w przypadku spółki kapitałowej, zarząd tej spółki byłby uprawniony do wystąpienia w imieniu takiej spółki z wnioskiem o wydanie interpretacji. W ocenie Wnioskodawcy, nie ma podstaw do różnicowania w tym zakresie sytuacji zarządu w spółce kapitałowej oraz komplementariusza w spółce komandytowej. Zgodnie z literalnym brzmieniem art. 9a ust. 1 CIT (w brzmieniu obowiązującym w latach 2015-2016) obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej cen transferowych ciążył wyłącznie na podatniku. Spółka Komandytowa jest spółką niemającą osobowości prawnej, zatem nie była podatnikiem podatku dochodowego, w związku z czym nie ma obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej cen transferowych, o jakiej mowa w art. 9a ust. 1 CIT (w brzmieniu obowiązującym w latach 2015-2016) za lata 2015-2016.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 31 lipca 2015 r., Znak: IPPB6/4510-1/15-5/AZ. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że w przypadku zawarcia transakcji pomiędzy powiązaną spółką kapitałową i osobową tylko na spółce kapitałowej ciąży obowiązek sporządzenia dokumentacji, gdyż tylko ona jest podatnikiem.

Zatem w przypadku gdy stronami umowy są, jak w niniejszym stanie faktycznym, dwie powiązane spółki komandytowe, żadna z nich nie była zobowiązana do sporządzenia dokumentacji podatkowej cen transferowych, gdyż żadna z nich nie była podatnikiem podatku dochodowego.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, ani Wnioskodawca (jako komplementariusz), ani Spółka Komandytowa nie miały obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej cen transferowych stosownie do art. 9a ust. 1 CIT (w brzmieniu obowiązującym w latach 2015-2016), z uwagi na fakt, że Wnioskodawca nie jest stroną umowy, a Spółka Komandytowa nie była podatnikiem.

Ad. 4

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym, w oparciu o stan prawny obowiązujący od 1 stycznia 2015 r. do 31 grudnia 2016 r., Spółka Komandytowa nie ma obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej cen transferowych w rozumieniu art. 9a ust. 1 CIT (w brzmieniu obowiązującym w latach 2015-2016), w przypadku zawarcia transakcji pomiędzy Spółką Komandytową a powiązaną z nią spółką z ograniczoną odpowiedzialnością niebędącą komplementariuszem Spółki Komandytowej.

Jak już było wskazywane powyżej, zgodnie z art. 1 ust. 1-2 CIT (w brzmieniu obowiązującym w latach 2015-2016) podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych są osoby prawne, spółki kapitałowe w organizacji oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej. Ponadto z art. 1 ust. 3 CIT (w brzmieniu obowiązującym w latach 2015-2016) wynika, że podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych jest spółka komandytowo-akcyjna. Natomiast zgodnie z art. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym w latach 2015-2016) podatnikami tego podatku są wyłącznie osoby fizyczne. Z powyższej analizy wynika, że spółka komandytowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego.

Natomiast zgodnie z art. 9a ust. 1 CIT (w brzmieniu obowiązującym w latach 2015-2016) obowiązek sporządzania dokumentacji podatkowej cen transferowych ciąży wyłącznie na podatniku.

Zatem w przypadku transakcji dokonywanych pomiędzy Spółką Komandytową (spółką niemającą osobowości prawnej i niebędącą podatnikiem podatku dochodowego, ani od osób prawnych, ani od osób fizycznych w latach 2015-2016) i powiązaną z nią spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (która nie jest komplementariuszem Spółki Komandytowej), Spółka Komandytowa nie ma obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej cen transferowych, z uwagi na fakt, że nie jest ona podatnikiem podatku dochodowego. Obowiązek ten będzie natomiast ciążył na spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, będącą stroną transakcji zawartych ze Spółką Komandytową.

Podobne stanowisko wyraził m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 31 lipca 2015 r., Znak: IPPB6/4510-1/15-5/AZ.

Ad. 5

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym, w oparciu o stan prawny obowiązujący od 1 stycznia 2015 r. do 31 grudnia 2016 r., nie należy liczyć limitu 30.000 Euro wskazanego w art. 9a ust. 2 CIT dla celów sporządzenia dokumentacji cen transferowych z uwzględnieniem kwoty brutto, tj. zawierającą należny podatek od towarów i usług, dla zawartych transakcji.

Wartość limitu określona w art. 9a ust. 2 CIT (w brzmieniu obowiązującym w latach 2015-2016), tj. wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń, powinna być rozumiana, jako wartość netto (bez podatku od towarów i usług). Celem sporządzenia dokumentacji jest bowiem umożliwienie organom podatkowym weryfikacji wysokości dochodu wykazanego przez podatnika do opodatkowania.

Niezależnie od powyższego, art. 9a CIT (w brzmieniu obowiązującym w latach 2015-2016) nie zawiera podziału transakcji w zależności od rodzaju świadczonych usług. Świadczenie usług przez podatnika na takich samych warunkach mogło być opodatkowane podatkiem od towarów i usług według różnych stawek. Różne kwoty brutto (z podatkiem od towarów i usług) obliczone od tej samej wartości netto nie powinny mieć wpływu na obowiązek sporządzania dokumentacji transakcji cen transferowych. Podatek od towarów i usług powinien mieć charakter neutralny dla podatnika. Uwzględnienie podatku VAT w wartości transakcji prowadzi do nieuzasadnionego zróżnicowania identycznych ekonomicznie transakcji, tyle że poddanym różnym zasadom opodatkowania VAT, w zależności od strony transakcji (podatnik zwolniony, podmiot zagraniczny). Obowiązki formalne podatnika, do których należy sporządzenie dokumentacji zgodnej z art. 9a CIT (w brzmieniu obowiązującym w latach 2015-2016), powinny wynikać z jasnych i dokładnie określonych podstaw. O obowiązku sporządzania dokumentacji, o której mowa w art. 9a CIT (w brzmieniu obowiązującym w latach 2015-2016) nie może zatem decydować kwota podatku od towarów i usług, jeżeli wartość uzyskiwanych przez podatnika przychodów jest taka sama w transakcjach, w których świadczenie usług podlega opodatkowaniu według różnych stawek lub w ogóle nie podlega opodatkowaniu w Polsce. Wątpliwości pojawiają się także w przypadku transakcji, w których z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku od towarów i usług rozliczenie podatku należnego następowało po stronie nabywcy towarów bądź usług. Uwaga ta dotyczy zatem większości transakcji, w których polscy podatnicy nabywali towary bądź usługi od podmiotów zagranicznych. W tego typu transakcjach ani kwota wymagalnych świadczeń, ani kwota wynikająca z umowy nie zawierała podatku od towarów i usług. Językowa wykładnia przepisu art. 9a ust. 2 CIT w ówczesnym brzmieniu prowadzi zatem w sposób oczywisty do zróżnicowania skutków podatkowych dla podatników znajdujących się w obiektywnie porównywalnej sytuacji, z których jeden dokonuje transakcji z powiązanym podmiotem krajowym, a drugi z powiązanym podmiotem zagranicznym. Nie wydaje się, żeby taka sytuacja była zamierzona przez ustawodawcę. Co więcej, przedstawiona wyżej wykładnia przepisów budzi wątpliwości z punktu widzenia zasady równości zawartej w art. 32 Konstytucji RP. Dlatego też prawidłowa wykładnia przepisu art. 9a ust. 2 CIT powinna prowadzić do uwzględnienia w wartości transakcji jedynie kwoty netto, bez należnego podatku od towarów i usług (podobnie: Nykiel Włodzimierz (red.), Strzelec Dariusz (red ), Podmioty powiązane Ceny transferowe. Dokumentacja podatkowa. LEX 2014).

Jeżeli zatem wartość zawartych transakcji przez Spółkę Komandytową z podmiotami powiązanymi w latach 2015-2016 w kwocie netto (bez podatku od towarów i usług) nie przekraczała 30.000 EURO, to Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do sporządzenia dokumentacji, o której mowa w art. 9a CIT dla tych transakcji za lata 2015-2016.

Końcowo Wnioskodawca nadmienia, iż posiada on interes prawny w wydaniu interpretacji, co potwierdza między innymi Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej, Znak: 1462-IPPB6.4510.577.2016.2.AZ. Wydana interpretacja niewątpliwie wpłynie na sytuację prawną Wnioskodawcy chociażby w ten sposób, że będzie decydować czy dla opisanych transakcji Wnioskodawca będzie zobowiązany sporządzić dokumentację podatkową, jako komplementariusz Spółki Komandytowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie zauważyć należy, że stosownie do zadanych pytań wyznaczających zakres rozpatrzenia wniosku oraz stosownie do wskazania Wnioskodawcy, przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest problematyka dotycząca obowiązku sporządzania dokumentacji podatkowej w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2015 r. do 31grudnia 2016 r.

We wniosku, wskazano, że podmioty będące stronami transakcji w każdej z opisanych powyżej relacji były podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 1 i ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014, poz. 851 ze. zm., dalej: „updop”, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2016 r.). Jednocześnie żadna z tych usług nie była świadczona, ani zapłata nie była dokonywana pośrednio lub bezpośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową. Wymienione spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z Grupy Podmiotów Powiązanych (wspólnicy spółek komandytowych) podlegają obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Wnioskodawca uważa przy tym, że w przypadku transakcji pomiędzy:

1. Wnioskodawcą a Spółką Komandytową, w przypadku jeśli wartość usług przekroczyła w tym okresie progi określone w art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to Wnioskodawca ma obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej cen transferowych;
2. Spółką Komandytową a inną spółką komandytową z Grupy Podmiotów Powiązanych, to Wnioskodawca nie ma obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej cen transferowych w rozumieniu art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;
3. Spółką Komandytową a inną spółką komandytową z Grupy Podmiotów Powiązanych, to Spółka Komandytowa nie ma obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej cen transferowych w rozumieniu art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;
4. Spółką Komandytową a powiązaną z nią spółką z ograniczoną odpowiedzialnością niebędącą komplementariuszem Spółki Komandytowej to Spółka Komandytowa nie ma obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej cen transferowych w rozumieniu art. 9a ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ponadto Wnioskodawca, wskazał, że w oparciu o stan prawny obowiązujący od 1 stycznia 2015 r. do 31 grudnia 2016 r., nie należy liczyć limitu 30.000 Euro wskazanego w art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dla celów sporządzenia dokumentacji cen transferowych z uwzględnieniem kwoty brutto, tj. zawierającą należny podatek od towarów i usług , dla zawartych transakcji.

Odnosząc się do tego zagadnienia zauważyć należy, że z perspektywy przepisów prawa podatkowego pomiędzy podmiotami gospodarczymi mogą istnieć powiązania zarówno osobowe, jak i kapitałowe. Zaistnienie takich powiązań narzuca przedsiębiorcom szczególne obowiązki i z drugiej strony naraża na wyższy niż w przypadku podmiotów niezależnych poziom ryzyka podatkowego. Sprowadza się ono zasadniczo do możliwości zastosowania przez organy podatkowe tzw. sanacyjnej stawki w podatku dochodowym, która wynosi aż 50% oszacowanego przez organ dochodu.

Podmioty powiązane – to podmioty, między którymi zachodzą relacje określone w art. 11 ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czyli m.in. gdy te same osoby prawne lub fizyczne równocześnie bezpośrednio lub pośrednio biorą udział w zarządzaniu podmiotami krajowymi albo posiadają udział w kapitale tych podmiotów.

Regulacje zawarte w przepisach art. 11 updop odnoszą się do zagadnienia tzw. przerzucania dochodów pomiędzy powiązanymi ze sobą podatnikami w celu zmniejszenia zobowiązań podatkowych, dotyczących tych podmiotów (sztucznie kształtujących ich dochody) poprzez stosowanie cen transferowych.

Ceny transferowe (ceny transakcyjne) – to ceny stosowane pomiędzy podmiotami powiązanymi. Mają one bezpośredni związek z ewentualnym poziomem ryzyka, dlatego ich wysokość dla każdej z transakcji powinna być stale monitorowana. Stanowi to istotny element tzw. polityki podatkowej podmiotów, szczególnie ważnej dla podmiotów zawierających dużą ilość transakcji wewnątrzgrupowych o znacznej wartości. Stąd warunkiem niemal koniecznym staje się analiza cen transferowych na etapie zawierania transakcji, co w rezultacie wspomaga zarządzanie ryzykiem podatkowym.

Dla oceny i ustalenia, czy działania podmiotów powiązanych mają wpływ na wysokość ceny sprzedaży towarów, wynagrodzenia za świadczone usługi oraz z tytułu świadczeń niematerialnych, a także dla stwierdzenia, czy działania podmiotów powiązanych nie mają wpływu na zaniżenie dochodów budżetu państwa w przypadku, gdy transakcje dokonywane są bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego siedzibę w tzw. raju podatkowym – służy dokumentacja podatkowa, której obowiązek prowadzenia przez podatników w przypadku określonej kategorii transakcji nakładają przepisy art. 9a updop.

Z kolei dla podatnika sporządzenie dokumentacji jest o tyle istotne, że w przypadku gdy z uzasadnionych powodów warunki, na których odbywają się transakcje między powiązanymi spółkami różnią się od ogólnie stosowanych – to starannie sporządzona dokumentacja może stanowić materiał dowodowy potwierdzający poprawność takich transakcji z ekonomicznego punktu widzenia.

W analizowanej sprawie istotne jest to, że z dniem 1 stycznia 2015 r., wskutek nowelizacji ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca dokonał zmiany treści przepisów dotyczących szeroko rozumianej polityki cen transferowych.

Na mocy ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 1328 ze zm.) od 1 stycznia 2015 r. podmiotem powiązanym może być także spółka osobowa prawa handlowego, a więc i spółka komandytowa, do której nawiązuje treść wniosku.

Wynika to ze znowelizowanego z dniem 1 stycznia 2015 r. art. 11 updop, w którym w ust. 1 i ust. 4 zdefiniowano podmioty powiązane. I tak, jeżeli:

1. osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwana dalej „podmiotem krajowym”, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu przedsiębiorstwem położonym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego przedsiębiorstwa, albo
2. osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwana dalej „podmiotem zagranicznym”, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego podmiotu krajowego, albo
3. ta sama osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej równocześnie bezpośrednio lub pośrednio bierze udział w zarządzaniu podmiotem krajowym i podmiotem zagranicznym lub w ich kontroli albo posiada udział w kapitale tych podmiotów, albo
4. podmiot krajowy bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu innym podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale innego podmiotu krajowego, albo
5. ta sama osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej równocześnie bezpośrednio lub pośrednio bierze udział w zarządzaniu podmiotami krajowymi lub w ich kontroli albo posiada udział w kapitale tych podmiotów,

-i jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podmiot nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały – dochody danego podmiotu oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

Jednocześnie, zgodnie z art. 11 ust. 5a updop posiadanie udziału innego podmiotu, o którym mowa w ust. 1 i 4, oznacza sytuację, w której dany podmiot bezpośrednio lub pośrednio posiada w kapitale innego podmiotu udział nie mniejszy niż 5 %.

Jak zatem wynika z przytoczonych powyżej przepisów, od dnia 1 stycznia 2015 r. definicja podmiotów powiązanych dotyczy nie tylko transakcji pomiędzy podatnikami, ale również pomiędzy osobami fizycznymi, osobami prawnymi i jednostkami organizacyjnymi nie mającymi osobowości prawnej. Taką jednostką organizacyjną nie posiadającą osobowości prawnej jest właśnie spółka komandytowa.

Odnosząc się do podmiotowości spółki komandytowej należy wskazać, że zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r., Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1578, ze. zm.), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Stosownie do art. 102 Kodeksu spółek handlowych, spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza jest ograniczona).

Z punktu widzenia podatku dochodowego spółka komandytowa jako spółka osobowa jest podmiotem transparentnym podatkowo. Zatem majątek takiej spółki traktuje się jako majątek wspólników tej spółki a opodatkowanie podatkiem dochodowym ma miejsce na poziomie wspólników. W zależności od statusu wspólnika, tzn. czy jest to osoba prawna czy też fizyczna – wspólnik podlega opodatkowaniu odpowiednio podatkiem dochodowym od osób prawnych bądź podatkiem dochodowym od osób fizycznych i samodzielnie dokonuje rozliczenia podatkowego.

Zakres podmiotów podlegających na podstawie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych obowiązkowi podatkowemu – podatników – reguluje art. 1 tej ustawy.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 i 2 updop, ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji. Przepisy ustawy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i 3.

Stosownie do art. 1 ust. 3 przepisy ustawy mają również zastosowanie do:

1. spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2. spółek niemających osobowości prawnej mających siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Na mocy art. 4a pkt 14 updop w brzmieniu obowiązującym do końca 2016 r. spółka niebędąca osobą prawną – oznacza spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Należy w tym miejscu zaakcentować, że zaliczenie spółek osobowych w poczet podmiotów powiązanych jako jednostek organizacyjnych nie posiadających osobowości prawnej nie oznacza automatycznego nadania im podmiotowości podatkowej.

Zatem z powyższego wynika, że spółka komandytowa jest osobową spółką prawa handlowego i tym samym nie posiada osobowości prawnej, nie jest podatnikiem podatku dochodowego, a z punktu widzenia prawa podatkowego podatnikami są poszczególni wspólnicy tej spółki.

Podmioty obowiązane do sporządzania dokumentacji podatkowej i rodzaje transakcji powodujące obowiązek prowadzenia szczególnej dokumentacji podatkowej określają przepisy art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 updop w brzmieniu obowiązującym do końca 2016 r., podatnicy dokonujący transakcji, w tym zawierający umowy spółki niebędącej osobą prawną, umowy wspólnego przedsięwzięcia lub umowy o podobnym charakterze, z podmiotami powiązanymi z tymi podatnikami – w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 – lub transakcji, w związku z którymi zapłata należności wynikających z takich transakcji dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, w tym zawierający umowy spółki niebędącej osobą prawną, umowy wspólnego przedsięwzięcia lub umowy o podobnym charakterze, jeżeli jedną ze stron takiej umowy jest podmiot mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej takiej (takich) transakcji, obejmującej:

1. określenie funkcji, jakie spełniać będą podmioty uczestniczące w transakcji (uwzględniając użyte aktywa i podejmowane ryzyko),
2. określenie wszystkich przewidywanych kosztów związanych z transakcją oraz formę i termin zapłaty,
3. metodę i sposób kalkulacji zysków oraz określenie ceny przedmiotu transakcji,
4. określenie strategii gospodarczej oraz innych działań w jej ramach – w przypadku gdy na wartość transakcji miała wpływ strategia przyjęta przez podmiot,
5. wskazanie innych czynników – w przypadku gdy w celu określenia wartości przedmiotu transakcji przez podmioty uczestniczące w transakcji zostały uwzględnione te inne czynniki, a w przypadku zawarcia umowy spółki niebędącej osobą prawną, umowy wspólnego przedsięwzięcia lub umowy o podobnym charakterze – w szczególności przyjętych w umowie zasad dotyczących praw wspólników (stron umowy) do udziału w zysku oraz uczestnictwa w stratach,
6. określenie oczekiwanych przez podmiot obowiązany do sporządzenia dokumentacji korzyści związanych z uzyskaniem świadczeń – w przypadku umów dotyczących świadczeń (w tym usług) o charakterze niematerialnym.

Powyższy obowiązek, na podstawie art. 9a ust. 2 updop, obejmuje transakcję lub transakcje między podmiotami powiązanymi, w których łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość:

1. 100 000 euro – jeżeli wartość transakcji nie przekracza 20% kapitału zakładowego, określonego zgodnie z art. 16 ust. 7, albo
2. 30 000 euro – w przypadku świadczenia usług, sprzedaży lub udostępnienia wartości niematerialnych i prawnych, albo
3. 50 000 euro – w pozostałych przypadkach.

Z uwagi na powyższe, konieczność sporządzenia dokumentacji cen transferowych zachodzi w przypadku, gdy spełnione są kumulatywnie następujące warunki:

1. dochodzi do transakcji,
2. transakcja jest realizowana pomiędzy podmiotami powiązanymi oraz
3. łączna kwota transakcji przekracza kwoty wskazane w art. 9a ust. 2 updop.

Podkreślenia też wymaga, że z treści art. 9a updop jasno wynika, że obowiązek sporządzenia dokumentacji cen transferowych ciąży jedynie na podatniku, który dokonuje transakcji, w tym zawiera umowy spółki niebędącej osobą prawną, umowy wspólnego przedsięwzięcia lub umowy o podobnym charakterze, z podmiotami powiązanymi.

Przenosząc zatem wyżej przedstawione rozwiązania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy należy w odpowiedzi na postawione we wniosku pytania w podsumowaniu stwierdzić, że:

Ad. 1

Odnosząc się do pierwszej wątpliwości Wnioskodawcy, czy ma on obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej cen transferowych w rozumieniu art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku zawarcia transakcji pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką Komandytową, wskazać należy, że w świetle art. 9a ust. 1 updop obowiązek sporządzania dokumentacji ciąży tylko na podatniku. Wobec tego, w przypadku transakcji dokonywanych pomiędzy spółką kapitałową a powiązaną z nią spółką osobową (niebędącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych), obowiązek sporządzenia dokumentacji ciąży tylko na spółce kapitałowej. Tym samym w myśl przepisów obowiązujących od 1 stycznia 2015 r. do 31 grudnia 2016 r. Wnioskodawca będzie miał obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej cen transferowych, o jakiej mowa w art. 9a ust. 1 updop w przypadku dokonania transakcji ze Spółką Komandytową, w której jest komplementariuszem, gdy wartość usług przekroczy progi określone w art. 9a ust. 2 updop.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

Ad. 2

Odnosząc się do kolejnej wątpliwości Wnioskodawcy, czy ma on obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej cen transferowych w rozumieniu art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku zawarcia transakcji pomiędzy Spółką Komandytową a inną spółką komandytową z Grupy Podmiotów Powiązanych, wskazać należy, że w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2015 r. do 31 grudnia 2016 r. nie istnieją na gruncie literalnej wykładni art. 9a updop żadne argumenty wskazujące na okoliczności, które mogłyby determinować istnienie obowiązku dokumentacyjnego Wnioskodawcy w przypadku transakcji zawieranych pomiędzy Spółką Komandytową a innymi spółkami komandytowymi. W przypadku transakcji zawartych pomiędzy Spółką Komandytową (w której Wnioskodawca jest komplementariuszem), a innymi spółkami komandytowymi z Grupy Podmiotów Powiązanych – na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek sporządzenia dokumentacji. Należy zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że obowiązek sporządzenia dokumentacji cen transferowych ciąży wyłącznie na podatniku, który jest stroną umowy transakcji. Zatem, w przypadku zawarcia umowy pomiędzy Spółką Komandytową a inną spółką komandytową z Grupy Podmiotów powiązanych nie będzie ciążył na Wnioskodawcy obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej cen transferowych, gdyż sam nie jest stroną takiej umowy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest prawidłowe.

Ad. 3

Kolejną wątpliwością Wnioskodawcy jest kwestia ustalenia, czy Spółka Komandytowa ma obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej cen transferowych w rozumieniu art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku zawarcia transakcji pomiędzy Spółką Komandytową a inną spółką komandytową z Grupy Podmiotów Powiązanych.

W brzmieniu przepisów obowiązujących od 1 stycznia 2015 r. do końca 2016 r., w przypadku zawierania transakcji pomiędzy Spółką Komandytową a innymi spółkami komandytowymi – Spółka Komandytowa nie będzie miała obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej cen transferowych.

Zgodnie z literalnym brzmieniem przepisów art. 9a ust. 1 updop obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej cen transferowych ciąży wyłącznie na podatniku. Ponieważ spółka komandytowa jest osobową spółką prawa handlowego i nie posiada osobowości prawnej, nie jest podatnikiem podatku dochodowego, a z punktu widzenia prawa podatkowego podatnikami są poszczególni wspólnicy tej spółki. W związku z powyższym Spółka Komandytowa nie ma obowiązku sporządzania dokumentacji podatkowej cen transferowych w rozumieniu art. 9a ust. 1 updop.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 jest prawidłowe.

Ad. 4

Odnosząc się natomiast do kwestii ustalenia, czy Spółka Komandytowa ma obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej cen transferowych w rozumieniu art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku zawarcia transakcji pomiędzy Spółką Komandytową a powiązaną z nią spółką z ograniczoną odpowiedzialnością niebędącą komplementariuszem Spółki Komandytowej, tut. Organ podziela pogląd wyrażony przez Wnioskodawcę w zakresie braku obowiązku Spółki Komandytowej sporządzania dokumentacji podatkowej cen transferowych w rozumieniu art. 9a ust. 1 w przypadku zawierania transakcji pomiędzy Spółką Komandytową a powiązanymi z nią spółkami z ograniczoną odpowiedzialnością nie będącymi komplementariuszami Spółki Komandytowej w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2015 r. do końca 2016 r.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4 jest prawidłowe.

Niezależnie od powyższego stanowiska organu w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1-4, które wynika z literalnego brzmienia art. 9a ust. 1 updop, zwrócić należy uwagę na brzmienie przepisu szczególnego art. 11 updop, który daje organom podatkowym podstawę do oszacowania dochodów podatnika w transakcjach pomiędzy podmiotami powiązanymi. Przesłanką zastosowania art. 11 updop nie jest sam tylko fakt wystąpienia powiązań, o których mowa w art. 11 ust. 1 i 4, lecz wykorzystywanie tych powiązań do zmiany poziomu opodatkowania (uchylania się od opodatkowania). U podstaw regulacji zawartej w tym przepisie leży założenie, by wszystkie transakcje były zgodne z warunkami rynkowymi, tj. warunkami, jakie uzgodniłyby podmioty niezależne, znajdujące się w takiej samej lub zbliżonej sytuacji.

Biorąc pod uwagę powyższe w ocenie organu każdy ze wspólników Spółki Komandytowej (jako podatnik) winien dysponować dokumentacją cen transferowych z tytułu transakcji pomiędzy tą Spółką Komandytową a innymi powiązanymi z nią spółkami komandytowymi. Wskazać bowiem należy, że obowiązek dokumentacyjny w zakresie cen transferowych stanowi przede wszystkim korzyść dla podmiotu, który sporządza taką dokumentację. Powyższe wynika między innymi z tego, że przepisy regulujące obowiązek dokumentacyjny pełnią funkcję gwarancyjną, to znaczy, że gwarantują podmiotom powiązanym, że sporządzenie merytorycznie poprawnej dokumentacji, pozwoli ocenić transakcje między nimi, jako spełniające warunki transakcji rynkowych.

Dodatkowym argumentem potwierdzającym powyższe spostrzeżenie są nowe przepisy w zakresie obowiązku sporządzania dokumentacji podatkowej wprowadzone ustawą z dnia 9 października 2015 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r., poz. 1932) i obowiązujące od dnia 1 stycznia 2017 r. Zgodnie bowiem z nowo dodanym ust. 1g do art. 9a updop w przypadku podatników uzyskujących przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, jeżeli spółka niebędąca osobą prawną dokonuje transakcji lub zdarzeń, o których mowa w ust. 1 pkt 1, dokumentacja podatkowa może zostać sporządzona przez wyznaczonego wspólnika mającego siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wyznaczenie wspólnika nie zwalnia pozostałych wspólników z odpowiedzialności za nieprzedłożenie wymaganej dokumentacji podatkowej.

Ad. 5

Odnosząc się do kwestii określenia limitu wskazanego w art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dla celów sporządzenia dokumentacji cen transferowych z uwzględnieniem kwoty brutto czy netto wskazać należy, że za wartość transakcji (odpowiednio innego zdarzenia) dla celów sporządzania dokumentacji transakcji z podmiotami powiązanymi należy przyjąć wartość, która ma wpływ na ustalenie dochodu (straty) podatnika. W związku z tym, że podatek od towarów i usług, co do zasady, nie ma wpływu na ustalenie dochodu (straty) podatnika, to dla celów sporządzenia dokumentacji transakcji z podmiotami powiązanymi, wartość transakcji nie powinna obejmować podatku od towarów i usług.

Należy również zauważyć, że zgodnie z art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, progi określające obowiązek dokumentacyjny ustala się w odniesieniu do przychodów w rozumieniu przepisów o rachunkowości, tj. co do zasady przychodów bez podatku od towarów i usług. W związku z tym podatek od wartości dodanej nie powinien również wpływać na wartość transakcji na potrzeby ustalenia progów określających obowiązek dokumentacyjny.

Dodatkowo należy zauważyć, że w przypadku przyjęcia, że wartość transakcji obejmuje również podatek od towarów i usług, może powstać sytuacja, w której wpływ transakcji o identycznej wartości netto na dochód podatnika będzie odmienny w przypadku, gdy dla takich transakcji mają zastosowanie różne stawki VAT.

Trzeba też zwrócić uwagę na różnicę w opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług transakcji krajowych (transakcje zawierane między podmiotami krajowymi) i transakcji zagranicznych (transakcje zawierane przez podmiot krajowy z podmiotem zagranicznym). Otóż transakcja krajowa o tej samej wartości netto co transakcja zagraniczna, będzie miała wyższą wartość brutto niż transakcja zagraniczna. Uwzględnienie podatku od towarów i usług w wartości transakcji wyliczanej na potrzeby dokumentacji podatkowej prowadziłoby zatem do dyskryminacji transakcji krajowych. W celu uniknięcia takich rozbieżności celowym jest nieuwzględnianie podatku od towarów i usług w wartości transakcji na potrzeby ustalenia obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej.

Warto też zauważyć, że kwestia uwzględniania podatku od towarów i usług w wartości transakcji na potrzeby określenia obowiązku sporządzenia dokumentacji cen transferowych została doprecyzowana w przepisach, które weszły w życie z dniem 1 stycznia 2019 r. – wprowadzonych ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193). Zgodnie z nowymi przepisami w wartości transakcji nie należy uwzględniać podatku od towarów i usług, co wynika z art. 11k ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym „lokalna dokumentacja cen transferowych jest sporządzana dla transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym, której wartość, pomniejszona o podatek od towarów i usług, przekracza w roku obrotowym następujące progi dokumentacyjne (…)”.

Zacytowany przepis nie znajduje co prawda zastosowania do przedstawionego w niniejszej interpretacji stanu faktycznego, pokazuje jednak intencję ustawodawcy, która może być brana pod uwagę również przy interpretacji przepisów obowiązujących przed 1 stycznia 2019 r.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 5 (oznaczonego we wniosku Nr 6) jest prawidłowe.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych oraz orzeczeń sądów administracyjnych należy stwierdzić, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach podmiotów, które o ich wydanie wystąpiły, zatem nie są one wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Nadmienić należy, że w pozostałym zakresie objętym wnioskiem tj. w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 5 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.