0114-KDIP2-2.4010.47.2021.2.SP

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z 17 lutego 2021 r. (data wpływu 17 lutego 2021 r.), uzupełnionego pismem z 23 kwietnia 2021 r. (data nadania 23 kwietnia 2021 r., data wpływu 23 kwietnia 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie z 21 kwietnia 2021 r. nr 0114-KDIP2-2.4010.47.2021.1.SP (data nadania 21 kwietnia 2021 r., data doręczenia 21 kwietnia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku powstania dla Wnioskodawcy przychodu w związku z wniesieniem dopłat:

• przez wszystkich wspólników – jest prawidłowe,

• wyłącznie przez jednego wspólnika – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 17 lutego 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku powstania dla Wnioskodawcy przychodu w związku z wniesieniem dopłat przez wszystkich wspólników, bądź wyłącznie przez jednego wspólnika.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe

A. (dalej „Spółka” lub „Wnioskodawca”) ma obecnie jednego udziałowca – B., spółkę będącą niemieckim rezydentem podatkowym (dalej „Dotychczasowy udziałowiec”). W przyszłości planowane jest przystąpienie do Spółki drugiego udziałowca, który będzie polskim rezydentem podatkowym i który może również być podmiotem powiązanym względem Dotychczasowego udziałowca/Wnioskodawcy (dalej „Nowy udziałowiec”). Przystąpienie Nowego udziałowca może nastąpić w drodze nabycia części udziałów w Spółce od Dotychczasowego udziałowca (po cenie rynkowej) albo w drodze objęcia nowo wyemitowanych udziałów przez Nowego udziałowca. Po transakcji nabycia udziałów przez Nowego udziałowca, może się zdarzyć sytuacja, gdy do Spółki zostaną wniesione dopłaty w rozumieniu art. 177 § 1 Kodeksu spółek handlowych (dalej „KSH (Krajowa Administracja Skarbowa)”). Dopłaty zostaną oprocentowane na warunkach rynkowych. Przy czym, może zdarzyć się sytuacja, gdy dopłaty zostaną wniesione zarówno przez obydwu wspólników (tj. Nowego i Dotychczasowego udziałowca), jak i wyłącznie przez jednego z udziałowców (w tym wariancie drugi z udziałowców nie będzie zobowiązany do wniesienia dopłat proporcjonalnie do swojego udziału w Spółce). Co ważne, umowa spółki Wnioskodawcy umożliwia nakładanie na wspólnika/wspólników obowiązku wnoszenia dopłat zgodnie z przepisami KSH, jak również określa maksymalne kwoty dopłat jakimi wspólnicy mogą zostać obciążeni.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie

Czy w przedstawionym stanie przyszłym, Spółka zobowiązana będzie rozpoznać przychód PDOP w związku z wniesieniem dopłat przez wspólników, jak również wyłącznie przez jednego wspólnika?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka nie będzie zobowiązana rozpoznać przychód PDOP w związku z wniesieniem dopłaty przez wspólników, jak również wyłącznie przez jednego wspólnika. Poniżej Wnioskodawca przedstawia uzasadnienie swojego stanowiska. Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej „ustawa o PDOP”), do przychodów nie zalicza się dopłat wnoszonych do spółki, jeżeli ich wniesienie następuje w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach (tj. na gruncie KSH). Z drugiej strony, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 53 ustawy o PDOP, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów dopłat, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 11, oraz ich zwrotu. Tym samym, co do zasady, dopłaty wnoszone do spółek, jak również ich późniejszy zwrot wspólnikom są neutralne na gruncie PDOP (nie stanowią przychodu podatkowego, ani odpowiednio kosztu uzyskania przychodów) pod warunkiem jednak, dokonania ich wniesienia i zwrotu w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach - w przedmiotowym zakresie w KSH. Zgodnie z art. 177 § 1 KSH, umowa spółki może zobowiązać wspólników do wnoszenia dopłat w stosunku do ich udziałów. Tym samym, ogólne upoważnienie do nakładania obowiązku dopłat od wspólników musi zostać wprost przewidziane w umowie spółki. W szczególności, umowa spółki musi określać maksymalną wysokość dopłat (nieoznaczenie maksymalnej wysokości dopłat w umowie spółki może skutkować nieważnością uchwał, zobowiązujących wspólników do wniesienia dopłat – tak przykładowo orzekł Sąd Apelacyjny w Warszawie w wyroku z dnia 3 października 2013 r., sygn. akt I ACa 68/11). W świetle powyższego, mając na uwadze, że umowa spółki Wnioskodawcy dopuszcza możliwość nakładania na wspólników obowiązku wniesienia dopłat, jak również, że określa ona ich maksymalną wysokość - zdaniem Wnioskodawcy - dopłaty opisane w przedstawionym stanie przyszłym, będą wniesione w trybie i na zasadach określonych w KSH. Zdaniem Wnioskodawcy, powyższa konkluzja będzie miała zastosowanie zarówno w sytuacji, w której przedmiotowe dopłaty zostaną wniesione przez Dotychczasowego udziałowca oraz Nowego udziałowca, jak również wyłącznie przez jednego z udziałowców (np. wyłącznie Nowego udziałowca). W tym kontekście, należy wspomnieć o art. 177 § 2 KSH, zgodnie z którym – co do zasady – dopłaty powinny być nakładane i uiszczane przez wspólników równomiernie w stosunku do ich udziałów. Przy czym, w doktrynie wskazuje się, że przepis ten nie ma charakteru bezwzględnie obowiązującego, lecz jedynie charakter dyspozytywny, przez co wspólnicy w praktyce mogą przyjąć odmienne rozwiązanie (tak wskazał m.in. prof. dr hab. Adam Opalski w Komentarzu do Kodeksu spółek handlowych pod redakcją A. Opalskiego, wyd. C.H. Beck, Warszawa 2018, komentarz do art. 177 KSH., nt 14 ). W doktrynie podkreśla się bowiem, że wspólnicy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością dysponują szerokim zakresem swobody umów, przy kształtowaniu jej postanowień (tak przykładowo dr hab. Monika Tarska, Zakres swobody umów w spółkach handlowych, Warszawa 2012, s. 377). W konsekwencji, umowa spółki może przyjąć odmienne rozwiązania niż te wynikające z 177 § 2 KSH i nałożyć obowiązek wniesienia dopłat tylko na jednego (niektórych) wspólników, nie obciążając analogicznym obowiązkiem pozostałych (wszystkich) wspólników. Co ważne, na rozwiązanie takie powinna zostać wyrażona zgoda przez wszystkich wspólników (m.in. poprzez głosowanie za uchwałą o zmianie umowy spółki lub też w drodze złożenia oświadczenia o przystąpieniu do spółki), tak aby nierównomierne nałożenie obowiązku wnoszenia dopłat przez wspólników nie było sprzeczne z zasadami współżycia społecznego, czy też z dobrymi obyczajami. Zarazem Spółka otrzymała opinię prawną kancelarii prawnej, potwierdzającą, że „wniesienie oprocentowanej dopłaty bez jednoczesnego nakładania analogicznego obowiązku na drugiego udziałowca jest dopuszczalne w trybie i na zasadach określonych w kodeksie spółek handlowych”. W świetle powyższego, skoro przepisy KSH dopuszczają możliwość wniesienia dopłaty bez zastosowania normy dyspozytywnej zawartej w art. 177 § 2 KSH, a Dotychczasowy udziałowiec i Nowy udziałowiec wyrażą uprzednią zgodę na wniesienie dopłat wyłączenie przez jednego z udziałowców, czynność ta również zostanie uznana za dopłatę dokonaną w trybie i na zasadach określonych w KSH. W konsekwencji, należy uznać, że do czynności tej zastosowanie również znajdzie art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o PDOP i co za tym idzie, wniesienie dopłaty wyłącznie przez Nowego udziałowca, jak również jej późniejszy zwrot, będą neutralne dla rozliczeń Wnioskodawcy na gruncie ustawy o PDOP. Powyższe podejście zostało potwierdzone w znanych Wnioskodawcy interpretacjach podatkowych, w tym m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 czerwca 2020 r. (nr 0111-KDIB1-3.4010.140.2020.2.MBD) oraz interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 25 stycznia 2016 r. (nr ILPB3/4510-1-508/15-3/AO). Z powyższych względów Wnioskodawca stoi na stanowisku, że Spółka nie będzie zobowiązana rozpoznać przychód PDOP w związku z wniesieniem dopłaty przez wspólników lub wyłącznie przez jednego z nich.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie braku powstania dla Wnioskodawcy przychodu w związku z wniesieniem dopłat:

• przez wszystkich wspólników – jest prawidłowe,

• wyłącznie przez jednego wspólnika – jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1406, ze zm., dalej: „updop”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Stosownie do art. 7 ust. 2 updop, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Sposób ujęcia przedmiotu opodatkowania w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych wskazuje na objęcie zakresem ustawy wszystkich zdarzeń, z którymi wiąże się dla podatnika konkretna korzyść o wymiarze finansowym, powodująca zwiększenie aktywów lub zmniejszenie pasywów. Nie jest przy tym istotne źródło korzyści, chodzi bowiem o każdy przypadek powodujący wzrost wartości majątku lub zmniejszenie zobowiązań ciążących na podatniku. Bez znaczenia jest również to, czy przysporzenie jest wynikiem działania innej osoby, czy też samego podatnika, jak również to, czy korzyść wiąże się z konkretnymi przepływami finansowymi.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera legalnej definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii. W art. 12 ust. 4 updop zawarto natomiast katalog przysporzeń, które nie są przychodami w rozumieniu ustawy.

Stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 11 updop, do przychodów nie zalicza się dopłat wnoszonych do spółki, jeżeli ich wniesienie następuje w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, kwot i wartości stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów (akcji), otrzymanych przy ich wydaniu i przekazanych na kapitał zapasowy, oraz w spółdzielniach i ich związkach - wartości wpisowego, przeznaczonych na fundusz zasobowy.

W art. 16 ust. 1 updop, ustawodawca wskazał natomiast katalog wydatków, które nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 53 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów dopłat, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 11, oraz ich zwrotu.

Jak wynika z wyżej wskazanego art. 12 ust. 4 pkt 11 updop, do przychodów nie zalicza się dopłat wnoszonych do spółki, jeżeli ich wniesienie następuje w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach. Przepis art. 16 ust. 1 pkt 53 updop odwołuje się do art. 12 ust. 4 pkt 11 updop, co oznacza, że dopłaty wnoszone w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach oraz ich zwrot nie stanowią kosztu uzyskania przychodu.

Przepis art. 12 ust. 4 pkt 11 updop nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciem dopłat, lecz odsyła do innych przepisów regulujących to zagadnienie. Oznacza to z kolei, że do prawidłowego zastosowania zwolnienia przewidzianego w tej ustawie podatkowej, konieczne jest spełnienie warunków o jakich mowa w odrębnych przepisach. Zagadnienie dopłat uregulowane zostało w art. 177 i nast. ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm.; dalej: „KSH”).

Zgodnie z:

• art. 177 § 1 KSH umowa spółki może zobowiązywać wspólników do dopłat w granicach liczbowo oznaczonej wysokości w stosunku do udziału. Dopłaty powinny być nakładane i uiszczane przez wspólników równomiernie w stosunku do ich udziałów (§ 2);

• art. 178 § 1 KSH wysokość i terminy dopłat oznaczane są w miarę potrzeby uchwałą wspólników. Jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej, do dopłat tych stosuje się przepisy § 2 oraz art. 179. Jeżeli wspólnik nie uiścił dopłaty w określonym terminie, obowiązany jest do zapłaty odsetek ustawowych za opóźnienie; spółka może również żądać naprawienia szkody wynikłej ze zwłoki (§ 2);

• art. 179 § 1 KSH dopłaty mogą być zwracane wspólnikom, jeżeli nie są wymagane na pokrycie straty wykazanej w sprawozdaniu finansowym. Zwrot dopłat może nastąpić po upływie miesiąca od dnia ogłoszenia o zamierzonym zwrocie w piśmie przeznaczonym do ogłoszeń spółki (§ 2). Zwrot powinien być dokonany równomiernie wszystkim wspólnikom (§ 3). Zwróconych dopłat nie uwzględnia się przy żądaniu nowych dopłat (§ 4).

Dopłaty mogą być wnoszone w związku z czasowymi trudnościami finansowymi spółki, potrzebą jej dokapitalizowania, koniecznością poniesienia dodatkowych nakładów inwestycyjnych itp. Dopłaty powiększają majątek spółki i mogą być przewidziane w pierwotnej umowie spółki, bądź umowie zmienionej. Jako dopłaty w rozumieniu KSH, mogą być traktowane tylko sumy wpłacone do spółki zgodnie z wyżej przedstawionymi przepisami art. 177 i 178 KSH, tzn. wówczas, gdy zostały one przewidziane w umowie spółki, a ponadto w wysokości (i proporcji) zgodnej z przepisami iuris cogentis KSH (tak m.in. w wyroku WSA w Krakowie z dnia 1 grudnia 2011 r. sygn. akt I SA/Kr 785/11).

Dopłata stanowi specyficzny rodzaj świadczenia pieniężnego ze strony wspólników na rzecz spółki, podlegającego regulacji KSH. Instytucja dopłat jest czymś pośrednim między wpłatą na udziały w kapitale zakładowym a zwykłą pożyczką, określoną w doktrynie mianem wewnętrznej, dotyczącej tylko wspólników, przymusowej pożyczki zaciąganej przez spółkę wobec wspólników. Dopłaty służą powiększeniu majątku spółki w celu zwiększenia efektywności jej działania. Dopłaty stanowią zatem szczególną instytucję prawną przewidzianą dla wszystkich wspólników, mającą gwarantować wspólnikom nakładanie obowiązku tych świadczeń proporcjonalnie do udziałów.

W tym miejscu podkreślić należy, że dopłaty są neutralne podatkowo wyłącznie wówczas, gdy są wniesione zgodnie z przepisami KSH.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca ma obecnie jednego udziałowca – niemieckiego rezydenta podatkowego. W przyszłości planowane jest przystąpienie do Spółki drugiego udziałowca, który będzie polskim rezydentem podatkowym i który może być podmiotem powiązanym względem dotychczasowego udziałowca Wnioskodawcy. Przystąpienie nowego udziałowca może nastąpić w drodze nabycia części udziałów w Spółce od dotychczasowego udziałowca albo w drodze objęcia nowo wyemitowanych udziałów przez nowego udziałowca. Po transakcji nabycia udziałów przez nowego udziałowca może dojść do wniesienia dopłat w rozumieniu art. 177 § 1 KSH. Dopłaty zostaną oprocentowane na warunkach rynkowych. Może zdarzyć się, że dopłaty zostaną wniesione przez jednego, jak również przez obu udziałowców. Umowa spółki Wnioskodawcy umożliwia nakładanie na wspólnika/wspólników obowiązku wnoszenia dopłat zgodnie z przepisami KSH, jak również określa maksymalne kwoty dopłat jakimi wspólnicy mogą zostać obciążeni.

Jak wskazuje w swoim Komentarzu aktualizowanym do art. 1-300 Kodeksu spółek handlowych Andrzej Kidyba (opubl. LEX/el. 2021, stan prawny 1 stycznia 2021 r.): „Cechą obowiązku dopłat jest przy przyjęciu stosunkowości stworzenie pewnych relacji między posiadanymi udziałami a kwotami, które wspólnik ma wpłacać. Można więc przyjąć, że wspólnik, który ma większą liczbę udziałów, będzie w większym stopniu obciążony obowiązkiem dopłat. Potwierdza to art. 177 § 2 k.s.h., który nakazuje nakładać i uiszczać dopłaty przez wspólników równomiernie w stosunku do ich udziałów (zob. również wyrok SA w Warszawie z 13 lutego 2018 r., VII AGa 81/18, LEX nr 2549708, w którym podkreślono, że obowiązek dopłat ma charakter powszechny w tym sensie, że może zostać nałożony tylko na wszystkich wspólników, a dopłaty powinny być nakładane i uiszczane przez wspólników równomiernie do udziałów; podobnie SA w Łodzi w wyroku z dnia 26 kwietnia 2019 r., I AGa 7/19, LEX nr 3031432). Tak więc umowa spółki ani późniejsza uchwała wspólników nie mogą ustalić odmiennych dla wspólników reguł co do nakładania (jednym w większym stopniu, innym w mniejszym), jak również gdy chodzi o wykonanie tego obowiązku przez równomierne uiszczanie (tak też L. Żyżylewski, Dopłaty`(...)`, op. CIT (podatek dochodowy od osób prawnych)., s. 25-26; odmiennie I. Karasek- Wojciechowicz, D. Mróz-Krysta, Nałożenie obowiązku dopłat wyłącznie na jednego ze wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, Transformacje Prawa Prywatnego 2012, nr 2, s. 241 i n.; odmiennie P. Dzierżak, Dopuszczalność nierównomiernego nakładania dopłat na wspólników spółki z o.o. w świetle zasady autonomii woli, Mon. Prawn. 2015, nr 24, s. 1301 i n., której zdaniem wykładnia celowościowo-funkcjonalna przepisu art. 177 § 2 k.s.h. prowadzi do wniosku, że zasady w nim wskazane są względnie wiążące, czemu nie sprzeciwia się również nakaz równego traktowania wspólników; podobnie J. Kuropatwiński, Problem dopłat nierównomiernych nakładanych w jednomyślnej uchwale wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (w:) Księga jubileuszowa, 2020, t. I, s. 740 i n.).”

Podobnie wskazuje Dorota Bugajna-Sporczyk w Kodeksie spółek handlowych. Kazusy w Komentarzu do Kazusu nr 7 „Dopłaty w spółce z o.o. Zastosowanie przepisów o unieważnieniu uchwał” Dorota Bugajna-Sporczyk (dostęp: LEX).

Mając na uwadze powyższą argumentację, należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu w związku z wniesieniem dopłat przez wszystkich wspólników, zgodnie z obowiązkiem zawartym w art. 177 KSH, natomiast w przypadku wniesienia dopłaty wyłącznie przez jednego wspólnika (w przypadku większej ilości wspólników) lub wniesienia dopłat niezgodnie z przepisami KSH – dojdzie do powstania przychodu w związku z brakiem możliwości zastosowania art. 12 ust. 4 pkt 11 updop.

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie braku powstania dla Wnioskodawcy przychodu w związku z wniesieniem dopłat przez wszystkich wspólników – jest prawidłowe, zaś w przypadku wniesienia dopłat wyłącznie przez jednego wspólnika – jest nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.