0111-KDIB1-3.4010.46.2021.2.JKU

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 stycznia 2021 r. (data wpływu 1 lutego 2021 r.), uzupełnionym 29 marca 2021 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

• przedstawione w opisie zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego prace twórcze, w wyniku których powstają utwory, stanowią prace badawczo-rozwojowe w rozumieniu przepisów, o których mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT (podatek dochodowy od osób prawnych),
• Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania z ulgi B+R, a w rezultacie czy ma możliwość zaliczenia wskazanych w treści stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wydatków związanych z realizowanymi pracami rozwojowymi (tj. kosztów wynagrodzenia pracowników, kosztów materiałów i surowców oraz odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych), o ile stanowią one podatkowe koszty uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o CIT, do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT

–jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 1 lutego 2021 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy:

• przedstawione w opisie zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego prace twórcze, w wyniku których powstają utwory, stanowią prace badawczo-rozwojowe w rozumieniu przepisów, o których mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT,
• Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania z ulgi B+R, a w rezultacie czy ma możliwość zaliczenia wskazanych w treści stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wydatków związanych z realizowanymi pracami rozwojowymi (tj. kosztów wynagrodzenia pracowników, kosztów materiałów i surowców oraz odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych), o ile stanowią one podatkowe koszty uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o CIT, do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 16 marca 2021 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.46.2021.1.JKU wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 29 marca 2021 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest producentem (`(...)`). Wnioskodawca działa na rynku usług zarządzania i rozliczania czasu pracy i analizy jazdy, przerw i odpoczynku kierowców w czasie rzeczywistym. Głównym założeniem jest zwiększanie bezpieczeństwa na drogach oraz optymalizacja kosztów transportu drogowego, przy wykorzystaniu najnowszych technologii informatycznych. Dodatkowo, Wnioskodawca wykazuje się dużą aktywnością na innych obszarach, takich jak edukacja, przedstawianie propozycji zmian w legislacji europejskiej i wiele innych.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 z późn. zm.; dalej: „ustawy o CIT”). Wnioskodawca jest opodatkowany na zasadach ogólnych.

Z uwagi, w szczególności, na dążenie do utrzymania konkurencyjności na rynku, sprostanie wymaganiom kontrahentów, dostosowywanie oferowanych rozwiązań do zmieniających się regulacji prawnych oraz budowaniu fundamentów pod ciągły i organiczny rozwój, Spółka prowadzi prace mające na celu wdrażanie innowacji poprzez stałe ulepszanie i rozwijanie istniejących produktów oraz opracowywanie i wdrażanie nowych produktów (dalej: „prace rozwojowe”).

Prace rozwojowe podzielone są na projekty realizowane etapami. Jednocześnie, należy wskazać, że prace rozwojowe można zasadniczo podzielić na prace polegające na: (i) tworzeniu nowych produktów oraz (ii) systematycznym rozwijaniu i ulepszaniu istniejących rozwiązań.

W przypadku prac rozwojowych polegających na rozwijaniu i ulepszaniu istniejących rozwiązań (tj. przede wszystkim oprogramowania), rozwijane oprogramowanie stanowi własność Spółki. Dodatkowo, Wnioskodawca wskazuje, że rozwijanie i ulepszanie oprogramowania polega przede wszystkim na implementowaniu nowych, ulepszonych lub znacząco zmienionych modułów i funkcjonalności do istniejącego oprogramowania, a więc w szczególności kodów źródłowych, wynikowych, algorytmów, grafik, interfejsów, itp.

Bez względu na cel prowadzonych prac rozwojowych (tj. czy są one nakierowane na utworzenie nowego produktu lub rozwinięcie/ulepszenie istniejącego produktu) istnieje możliwości wyróżnienia określonych etapów realizacji projektów związanych z pracami rozwojowymi oraz określenia cech realizowanych prac rozwojowych.

l.Etap - prace koncepcyjne.

Inicjatywa do rozpoczęcia projektu związanego z pracami rozwojowymi zazwyczaj wynika ze zidentyfikowanego przez samą Spółkę potencjału lub zapotrzebowania rynkowego w tym zakresie. Spółka wychodzi bowiem naprzeciw oczekiwaniom rynku, opracowując i wdrażając swoje własne, autorskie rozwiązania, umożliwiające w szczególności automatyzację i usprawnienie określonych procesów w sposób nowatorski i dotychczas nieznany.

W niektórych przypadkach jednak asumptem do rozpoczęcia prac związanych z rozwinięciem oprogramowania jest zapotrzebowanie zgłoszone przez kontrahentów Spółki.

Na podstawie zidentyfikowanego zapotrzebowania, opracowywane są wstępne założenia i hipotezy projektu. Określane są przewidywane zasoby niezbędne do zrealizowania projektu (kadra pracownicza, narzędzia programistyczne, infrastruktura techniczna), stopień ich zaangażowania, harmonogram projektu oraz budżet. Projekty zarządzane są przez project ownerów. Jednocześnie, w ramach określonego zespołu projektowego identyfikowane są problemy będące punktem wyjściowym dla podejmowanego projektu oraz określane są w szczególności:

• czynności projektowe (np. w formie „kamieni milowych” projektu), niezbędne do stworzenia nowego, zmienionego bądź znacząco ulepszonego rozwiązania;
• wstępne koncepcje i sposoby realizacji projektu (tj. potencjalne kierunki rozwiązania problemu, metody realizacji prac rozwojowych, w tym elementy dostępnych technologii możliwych do wykorzystania i luki techniczne konieczne do zagospodarowania, stosowane narzędzia informatyczne i technologie);
• przewidywane skutki wpływu nowych rozwiązań na dotychczas funkcjonujący system z perspektywy przede wszystkim potencjalnych zysków/strat;

W rezultacie prac koncepcyjnych tworzona jest instrukcja - definition of done. Instrukcja określa kryteria, które muszą zostać spełnione, aby projekt został uznany za zakończony z powodzeniem. Zespół projektowy każdorazowo opracowuje instrukcję na potrzeby każdego projektu. Każdy programista - członek zespołu - musi zaznajomić się z treścią instrukcji.

Na podstawie przeprowadzonych prac koncepcyjnych możliwe jest przejście do etapu wdrożeniowego. Jednocześnie należy podkreślić, że etap prac koncepcyjnych w zależności od rodzaju i stopnia skomplikowania projektu może trwać od kilku godzin do nawet kilku tygodni.

Wnioskodawca podkreśla, że zakończenie prac koncepcyjnych i opracowanie definition of done nie oznacza pewności, że projekt realizowany w ramach podejmowanych prac rozwojowych zakończy się powodzeniem, tj. finalny efekt będzie spełniał pierwotne założenia. Oznacza to, że dalszym pracom wciąż towarzyszy niepewność co do końcowego rezultatu podejmowanych prac.

2.Etap: Prace deweloperskie.

Kolejnym etapem prac rozwojowych są prace deweloperskie prowadzące do opracowania poszczególnych elementów prototypu systemu, a następnie systemu docelowego realizowane co do zasady metodami zwinnymi, w ramach krótkich cykli, odbywających się iteracyjnie (tzw. metody agileowe).

Do czynności podejmowanych w ramach tego etapu, w zależności od rodzaju projektu, należy zaliczyć:

• Planowanie przebiegu prac w ramach sprintu w celu przeniesienia koncepcji funkcjonalnej danego elementu prototypu systemu do środowiska wirtualnego;
• Projektowanie i modelowanie elementów prototypowego rozwiązania IT na podstawie opracowanej koncepcji (tworzenie prototypów poszczególnych elementów systemu);
• Pozostałe prace projektowe prowadzące do opracowywania nowych lub udoskonalenia aktualnych algorytmów;
• Czynności programistów związane z tworzeniem oprogramowania oraz nowych rozwiązań IT;
• Czynności służące weryfikacji działania tworzonych elementów systemu (testy wewnętrzne);
• Prace związane z dostosowaniem technologii po przeprowadzeniu testów.

Prace deweloperskie zostają uznane za zakończone w momencie stwierdzenia osiągnięcia zamierzonych pierwotnie rezultatów, a w szczególności zgodności z opracowaną na etapie prac koncepcyjnych instrukcją (tj. definition of done).

Powyższe oznacza, że rezultat podejmowanych prac rozwojowych w ramach danego projektu spełnia wymogi określone na etapie prac koncepcyjnych. Nie oznacza to jednak, że oprogramowanie może zostać oddane do użytku lub komercjalizacji. Koniczne jest bowiem przeprowadzenie odpowiednich testów w środowisku zbliżonym do naturalnego.

3.Etap: Weryfikacja systemu w środowisku zbliżonym do naturalnego.

Etap ten obejmuje czynności testowe (od użytkowych, wydajnościowych po systemowe), wykorzystując również tzw.: user experience, jak i usability, zwiększając jakość wydawanego systemu przy realizacji user acceptacnce task. Ma to na celu weryfikację zaimplementowanych rozwiązań/funkcjonalności systemu lub jego elementów w środowisku zbliżonym do produkcyjnego. Rodzaj testów wybierany jest w zależności od wykorzystanej technologii, ilości zaimplementowanego kodu, algorytmu - warunków spełniających pojedynczą funkcjonalność.

4.Etap: Wdrożenie rozwiązań w środowisku naturalnym.

Wyniki prac zrealizowanych w ramach etapu 1-3 wdrażane są w środowisku naturalnym.

W praktyce, zakończenie etapu 4. oznacza najczęściej rozpoczęcie kolejnego etapu prac rozwojowych związanych z dalszym wdrażaniem znacząco zmienionych, ulepszonych lub nowych rozwiązań w systemach, aplikacjach czy oprogramowaniu, a w szczególności dodawanie nowych lub zmienianie i ulepszanie istniejących funkcjonalności i modułów.

Powyżej Wnioskodawca przedstawił sposób realizacji prac rozwojowych, które są systematycznie podejmowane przez Spółkę w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej.

Jak zostało wskazane powyżej, Spółka realizuje również projekty rozwojowe mające na celu utworzenie nowych produktów, procesów i usług. Przykładami takich projektów są:

1.C.:

Projekt opiera się na współpracy z firmą programistyczną zlokalizowaną w Wielkiej Brytanii. Pomysłodawcą i twórcą koncepcji jest Wnioskodawca.

Projekt polega na utworzeniu systemu umożlwiającego pobieranie i przekazywanie danych do programu X za pośrednictwem bluetooth, przeprowadzającego analizę danych z `(...)`, a następnie natychmiastowe przekazywania odpowiednio przetworzonych informacji użytkownikowi aplikacji mobilnej. Projekt jest realizowany na potrzeby branży transportowej i służy udoskonalenia procesu organizacji pracy kierowców.

Celem zrealizowania projektu konieczne jest przede wszystkim zaprojektowanie od strony programistycznej specjalnej płytki obwodu drukowanego służącej do pobierania danych z `(...)`. oraz utworzenie do niej aplikacji mobilnej wykorzystywanej przez kierowców. Głównym wyzwaniem projektu, poza samym zaprojektowaniem i utworzeniem odpowiedniego systemu, jest opracowanie sposobu efektywnej i opłacalnej biznesowo masowej produkcji rozwiązania.

Spółka tworzy i rozwija dedykowaną aplikację mobilną od zera. Prace te stanowią prace rozwojowe, o których mowa powyżej.

Dodatkowo, Wnioskodawca współpracuje z firmą zewnętrzną zlokalizowaną w Wielkiej Brytanii nad utworzeniem i rozwijaniem płytki obwodu drukowanego. Współpraca ta polega na wykorzystywaniu przez Wnioskodawcę płytki i zaimplementowanego w niej oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej. Płytka oraz zaimplementowane w niej oprogramowanie stanowią bowiem własność kontrahenta Wnioskodawcy. Rolą Wnioskodawcy jest przede wszystkim odpowiednie połączenie płytki z istniejącą aplikacją X oraz utworzenie i rozwijanie dedykowanej aplikacji mobilnej.

Z uwagi na powyższe, Wnioskodawca zamierza traktować nabytą do kontrahenta licencję na płytkę i oprogramowanie jako własność niematerialna i prawna, wykorzystywana w prowadzonych pracach rozwojowych. Jest ona bowiem kluczowym aktywem niezbędnym do zrealizowania projektu. Należy jednocześnie zaznaczyć, że płytka i zaimplementowane do niej oprogramowanie same w sobie nie stanowią z perspektywy Spółki osobnego produktu. Stanowią one jedynie element całego systemu.

2.T.:

Projekt ten jest w trakcie realizacji. Polega na umożliwieniu odczytu danych z karty kierowcy przez `(...)` umieszczony np. na stacji benzynowej i jego upload do systemu TS Online. System natychmiastowo informowałby kierowcę o kluczowych informacjach, takich jak liczba przejechanych kilometrów, ewentualna kara za popełnione wykroczenia itp. System byłbym wzbogacony o elementy rywalizacji i social mediowe - umożliwiałby organizowanie konkursów i przyznawania określonych nagród np. za największą liczbę przejechanych kilometrów przy braku kar.

Wnioskodawca wytworzył około kilkanaście prototypów opisywanego urządzenia. Niemniej, w wyniku przeprowadzonych testów i walidacji, Wnioskodawca jest świadomy konieczności wprowadzenia znaczących zmian i ulepszeń w rozwiązaniu, przed przystąpieniem do masowej produkcji. Stąd, rozwiązanie to na obecny moment nie jest komercjalizowane.

Prototypy bazują na dedykowanym oprogramowaniu (software) wytworzonym i rozwijanym przez wspólnika Wnioskodawcy w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Wynika to z dążenia Wnioskodawcy do ograniczenia kosztów na bardzo wczesnym etapie rozwoju projektu oraz posiadania przez wspólnika Wnioskodawcy odpowiednich kompetencji, potrzebnych do opracowania prototypowej wersji oprogramowania. Niemniej, przed przystąpieniem do dalszych prac rozwojowych, oprogramowanie zostanie nabyte przez Wnioskodawcę i dalej rozwijane we własnym zakresie w ramach prowadzonych przez Wnioskodawcę prac rozwojowych.

Część hardware T., a więc przede wszystkim materiały i surowce, w tym obudowy oraz sprzęt elektroniczny, były nabywane przez Wnioskodawcę od zewnętrznego producenta. Zewnętrzny kontrahent świadczy usługi montażu elementów. Dopiero do tak utworzonej części hardware T. wgrywane jest dedykowane oprogramowanie - software.

Projekt nie został jeszcze zakończony i wciąż prowadzone są prace nad osiągnięciem końcowego, oczekiwanego rezultatu. Utworzone bowiem dotychczas prototypy nie w pełni spełniają oczekiwania biznesowe i techniczne Wnioskodawcy i nie nadają się do masowej komercjalizacji.

Wnioskodawca wskazuje, że prace rozwojowe, o których mowa powyżej, podejmowane są przez Spółkę w sposób twórczy, systematyczny i mają na celu zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

1.Twórczość:

Prace rozwojowe realizowane są przez wyspecjalizowanych pracowników posiadających kompetencje i doświadczenie w zakresie programowania. Pracownicy, bazując na dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętnościach, opracowują zmienione, ulepszone lub nowe rozwiązania.

Należy podkreślić, że rezultatem prac rozwojowych są najczęściej utwory w postaci programu komputerowego w szerokim tego słowa znaczeniu. Obejmują one zatem nie tylko kod źródłowy i wynikowy, ale także między innymi interfejs, grafikę obrazu, moduły, obiekty, funkcje, itp.

Za prace rozwojowe Wnioskodawca uznaje wyłącznie prace, w wyniku których powstają znacząco zmienione, ulepszone lub nowe wytwory intelektu pracowników Wnioskodawcy (tj. w głównej mierze programy komputerowe), o innowacyjnym charakterze. Należy jednocześnie podkreślić, że opracowywane w ten sposób rozwiązania są innowacyjne co najmniej w skali przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, tj. nie występują w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy lub w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań co najmniej już funkcjonujących w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy.

Za prace rozwojowe Wnioskodawca nie uznaje prac o charakterze rutynowym, powtarzalnym czy odtwórczym, takie jak np. bieżący support, przetwarzanie danych czy szkolenia.

2.Systematyczność:

Spółka prowadzi działalność w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Oznacza to, że projektom związanym z pracami rozwojowymi realizowane są cele do osiągnięcia, określany jest harmonogram, budżet oraz przypisywane są określone zasoby - osobowe i materialne.

Należy jednocześnie wskazać, że z uwagi na specyfikę prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, w rzeczywistości, większość działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę jest związana z realizacją prac rozwojowych. Prace rozwojowe są prowadzone w sposób systematyczny.

3.Zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań:

W wyniku realizowanych prac rozwojowych Wnioskodawca zdobywa i wykorzystuje aktualnie dostępną wiedzę i umiejętności w celu projektowania i tworzenia nowych, zmienionych czy usprawnionych produktów, procesów lub usług. Innymi słowy oznacza to, że projekty związane z pracami rozwojowymi nie mają charakteru rutynowego i powtarzalnego. W wyniku realizacji prac rozwojowych, Wnioskodawca opracowuje i wdraża nieznane dotychczas w skali przedsiębiorstwa Wnioskodawcy rozwiązania.

Dodatkowo, prace rozwojowe realizowane przez Wnioskodawcę:

• są ukierunkowanie na nowe odkrycia;
• opierają się na oryginalnych, nieoczywistych koncepcjach i hipotezach;
• towarzyszy im niepewność co do ostatecznego wyniku;
• są możliwe do przeniesienia lub odtworzenia.

Spółka ponosi określone koszty związane z realizacja prac rozwojowych. Przede wszystkim są to:

1.Koszty wynagrodzeń pracowników, wraz z narzutami.

Wnioskodawca nie posiada wyodrębnionego działu B+R, bowiem, jak zostało to wskazane większa część działalności Wnioskodawcy związana jest z realizacją prac rozwojowych. Stąd, w przypadku rozpoczęcia danego projektu o charakterze rozwojowym każdorazowo tworzony jest zespół projektowy realizujący prace rozwojowe. W przypadku niektórych, kluczowych projektów związanych z rozwijaniem istniejących produktów, do projektu na stałe przypisani są określeni pracownicy. Na czele zespołu projektowego stoi project owner.

Czas pracy pracowników realizujących prace rozwojowe jest na bieżąco ewidencjonowany w systemie informatycznym umożliwiającym w jasny i bezsprzeczny sposób wykazać, ile godzin poświęcił dany pracownik na działalność przy obszarach związanych z realizacją prac rozwojowych, jeżeli pracownik zajmował się będzie również innymi zadaniami, które nie będą kwalifikowane do projektów z obszarów prac rozwojowych.

Wnioskodawca ponosi następujące koszty związane z wynagrodzeniem pracowników realizujących prace rozwojowe:

• wynagrodzenie podstawowe;
• wynagrodzenie za nadgodziny;
• ekwiwalent za niewykorzystany urlop wypoczynkowy, przyznawany na podstawie art. 171 § 1 Kodeksu pracy w przypadku niewykorzystania przez pracownika przysługującego urlopu w całości lub w części z powodu rozwiązania lub wygaśnięcia stosunku pracy;
• premie przyznawane na podstawie wewnętrznych regulaminów Wnioskodawcy;
• wydatki w związku z podróżą i pobytem pracowników realizujących projekty rozwojowe.

Powyżej wskazane wydatki stanowią należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych).

2.Koszty materiałów i surowców:

W ramach prowadzonej działalności związanej z realizacją prac rozwojowych w przypadku niektórych projektów Spółka może ponosić m.in. następujące koszty związane z materiałami i surowcami:

• koszt materiału/surowca;
• koszty nabycia oprzyrządowania, specjalistycznych narzędzi itp.
• koszt transportu;
• koszt pakowania

-bowiem bez poniesienia wszystkich powyższych kosztów niemożliwe byłoby nabycie wskazanych materiałów i surowców.

Ponadto, Wnioskodawca podkreśla, iż w trakcie realizacji procesu produkcji ponoszone przez Wnioskodawcę koszty materiałów i surowców przyporządkowywane są do konkretnego projektu. Obecnie koszty materiałów i surowców związane są przede wszystkim z projektem T.

Należy także zaznaczyć, że prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja projektów pozwala na ustalenie wysokości wydatków ponoszonych na nabycie materiałów i surowców związanych z pracami rozwojowymi.

3.Koszty amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności związanej z realizacją danego projektu:

W ramach prowadzonej działalności związanej z realizacją prac rozwojowych Spółka ponosi także koszty amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych – z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

W zakresie środków trwałych Wnioskodawca ponosi koszty nabycia przede wszystkim komputerów i sprzętu komputerowego i informatycznego (monitory, serwery, procesory, karty graficzne, inne oprzyrządowanie itp.).

Dodatkowo, w przypadku niektórych projektów Wnioskodawca może ponosić wydatki na nabycie urządzeń i maszyn stanowiących środki trwałe w rozumieniu przepisów prawa podatkowego i podlegające amortyzacji.

W zakresie wartości niematerialnych i prawnych Wnioskodawca nabywa przede wszystkim licencje do aplikacji, programów itp. służących realizacji prac rozwojowych przez programistów.

Dodatkowo, w przypadku niektórych projektów nabywane są gotowe oprogramowania i aplikacje (kwalifikowane przez Wnioskodawcę jako wartości niematerialne i prawne), wytworzone przez kontrahentów Wnioskodawcy (tj. powiązane lub niepowiązane z Wnioskodawcą podmioty trzecie) które następnie Wnioskodawca w ramach prowadzonych prac rozwojowych znacząco zmienia lub ulepsza. Przykładem takiego oprogramowania jest oprogramowanie wytworzone na potrzeby projektu „C.” oraz „T.”.

Koszty poniesione przez Wnioskodawcę, związane z prowadzonymi pracami rozwojowymi nie zostały jej zwrócone w jakiejkolwiek formie ani nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku.

W związku z powyższym Spółka rozważa skorzystanie z odliczenia, o którym mowa w art. 18d ustawy o CIT (dalej: „ulga B+R”) za okres od 1 stycznia 2016 r., tj. od momentu, w którym przepisy o uldze B+R weszły w życie.

W celu skorzystania z ulgi B+R Spółka wyodrębniła i będzie na bieżąco wyodrębniać w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1 ustawy o CIT koszty działalności B+R.

Spółka w szczególności zaznacza, że:

• prowadzone prace rozwojowe nie stanowią badań podstawowych i aplikacyjnych w rozumieniu art. 4a pkt 27 ustawy o CIT,
• w prowadzonej ewidencji rachunkowej zostaną wyodrębnione koszty kwalifikowane, o których mowa w przepisach o uldze B+R, związane z realizowanymi pracami rozwojowymi i zostaną one wykazane w zeznaniach podatkowych za lata podatkowe, w których prace rozwojowe była realizowana,
• jeśli w 2019 r. i w latach następnych Spółka będzie uzyskiwać przychody z zysków kapitałowych, to odliczeń z tytułu ulgi B+R Spółka zamierza dokonywać tak, iż kwota odliczenia w danym roku podatkowym nie przekroczy kwoty dochodu uzyskanego przez Spółkę z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych,
• Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2019 r. poz. 1402);
• Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia i nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy o CIT;
• Spółka zamierza odliczyć w ramach ulgi B+R koszty kwalifikowane zgodnie z art. 18d ust. 5 i 5a ustawy o CIT, zgodnie z limity wskazanymi w art. 18d ust. 7 ustawy o CIT.

Dodatkowo, Spółka informuje, że nie będzie stosować odliczenia z tytułu ulgi B+R w stosunku do tego samego dochodu, do którego zastosowanie znajdzie preferencyjna stawka podatkowa, o której mowa w treści przepisu art. 24d ustawy o CIT (dalej jako: „IP Box”). Innymi słowy, ulga B+R nie będzie podlegać uwzględnieniu w obliczeniu podstawy opodatkowania podlegającej 5% podatkowi z IP Box, a więc Spółka nie będzie stosować obu mechanizmów „łącznie” (tj. równocześnie).

Tytułem uzupełnienia Wnioskodawca, pismem z 29 marca 2021 r., wskazał, że wydatki z tytułu wynagrodzeń pracowników to wydatki poniesione w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu. W skład narzutów, o których mowa w treści wniosku, wchodzą świadczenia, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, tj.: sfinansowane przez Spółkę składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych. Materiały i surowce, o których mowa w treści wniosku, są bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy przedstawione w opisie zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego prace twórcze, w wyniku których powstają utwory, stanowią prace badawczo-rozwojowe w rozumieniu przepisów, o których mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT?
2. Czy Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania z ulgi B+R, a w rezultacie czy ma możliwość zaliczenia wskazanych w treści stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wydatków związanych z realizowanymi pracami rozwojowymi (tj. kosztów wynagrodzenia pracowników, kosztów materiałów i surowców oraz odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych), o ile stanowią one podatkowe koszty uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o CIT, do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

• prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym przedstawione w opisie zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego prace twórcze, w wyniku których powstają utwory, stanowią prace badawczo-rozwojowe w rozumieniu przepisów, o których mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT.
• Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania z ulgi B+R, a w rezultacie czy ma możliwość zaliczenia wskazanych w treści stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wydatków związanych z realizowanymi pracami rozwojowymi (tj. kosztów wynagrodzenia pracowników, kosztów materiałów i surowców oraz odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych), o ile stanowią one podatkowe koszty uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o CIT, do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT.

Ad. 1.

Zgodnie z treścią art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Wnioskodawca, co zostało wskazane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, prowadzi prace, które:

• mają charakter twórczy;
• są realizowane w sposób systematyczny;
• są podejmowane w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań;
• obejmują prace rozwojowe lub badania naukowe.

Charakter twórczy

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (www.sjp.pl) słowo „twórczy” oznacza „mający na celu tworzenie, odkrywczy, kreatywny”.

Dodatkowo, jak zostało wskazane w treści Objaśnień z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box (dalej: „Objaśnienia”) we fragmencie odnoszącym się do wykładni słowa „twórczy”: w doktrynie prawa autorskiego cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, funkcjonalności, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, prace realizowane przez Wnioskodawcę mają charakter twórczy ze względu na cel ich przeprowadzenia, obejmujący wypracowanie nowych rozwiązań w zakresie prowadzonej działalności.

Prace rozwojowe mają więc charakter twórczy, oryginalny i indywidualny i są ukierunkowane na opracowywanie nowych rozwiązań oraz koncepcji, które są wykorzystywane do opracowywania oprogramowania. Realizacja każdego projektu w ramach prac rozwojowych wymaga innowatorskiego, zindywidualizowanego podejścia. Dodatkowo, prowadzone prace obejmują wykorzystanie aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności, w szczególności z dziedziny informatyki, architektury oprogramowania, technologii, budowania aplikacji.

Wobec przytoczonych definicji, w ocenie Wnioskodawcy, prace rozwojowej realizowane przez Spółkę mają charakter „twórczy”, w szczególności z uwagi na fakt, że rezultat tych prac:

• jest odpowiednio ustalony - w formie przede wszystko programu komputerowego;
• ma charakter indywidualny - jest wynikiem określonych procesów myślowych podejmowanych w szczególności przez pracowników Spółki, wymagających kreatywności, a nie mechanicznych działań;
• ma charakter oryginalny, tj. wnosi obiektywnie nową wartość i znacząco odróżnia się od istniejących dotychczas co najmniej w skali przedsiębiorstwa Spółki rozwiązań.

Systematyczność.

Przepisy prawa podatkowego, zdaniem Wnioskodawcy, nie zawierają definicji pojęcia „systematyczność”. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny (https://sip.pwn.pl/szukai/systematyczny.html).

W treści Objaśnień wskazuje się natomiast, że w związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną [działalność] w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo- rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej.

Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalność w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Nie ma również wymogu ciągłego lub długotrwałego prowadzenia działalności przez podatnika, by uznać daną działalność za działalność spełniającą kryterium systematyczności, albo też by podatnik musiał planować tego rodzaju działalność na przyszłość. Podobnie, nie ma wymogu, aby podatnik otworzył działalność na przykład na okres trzech miesięcy lub nawet jednego miesiąca lub jednego tygodnia lub jednego dnia w celu przeprowadzenia określonego projektu badawczo-rozwojowego, jeżeli takie działania są uzasadnione charakterem i planowanym rezultatem działalności badawczo-rozwojowej. W każdym z powyższych przypadków zostanie bowiem spełnione kryterium systematyczności działalności prowadzonej przez podatnika.

WSA w Warszawie (sygnatura sprawy: III SA/Wa 2257/18) uznał, że przez podejmowanie działalności w sposób systematyczny należy rozumieć, że jest to bieżące prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej oraz rozpoczynanie takich działań przy założeniu, że podatnik również w przyszłości będzie podejmował i realizował tego rodzaju działania. Sąd użył w treści wskazanego wyroku sformułowania, że przesłankę prowadzenia działalności w sposób systematyczny należy rozumieć „jako zakaz obejmowania Ulgą B+R incydentalnych działań podatnika”.

Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, podejmowane przez Wnioskodawcę prace rozwojowe mają charakter systematyczny. Są one bowiem zaplanowane oraz realizowane celem osiągnięcia konkretnego, określonego rezultatu. W szczególności prace rozwojowe, o których mowa w niniejszym wniosku nie są pracami podejmowanymi w sposób nieuporządkowany i incydentalny.

Nakierowanie na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Jak wskazuje się w treści Objaśnień, działalność badawczo-rozwojowa to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, w tym badań naukowych (nakierowanych na nową wiedzę i umiejętności) oraz prac rozwojowych (nakierowanych na wykorzystanie dostępnej wiedzy i umiejętności) w celu zwiększenia zasobów wiedzy do tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług (również w formie nowych technologii). Definicja działalności badawczo-rozwojowej wymaga, aby działania jakie podejmuje podatnik poprzez badania naukowe zwiększały zasoby wiedzy, natomiast w efekcie prac rozwojowych wystarczy, by podatnik zdobył i wykorzystał aktualnie dostępną wiedzę i umiejętności w celu planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych, zmienionych czy usprawnionych produktów, procesów lub usług.

Co istotne, treść Objaśnień jednoznacznie wskazuje, że nie ma przeszkód, aby przyjąć, że sformułowanie „zwiększenie zasobów wiedzy” odnosi się wyłącznie do wiedzy danego przedsiębiorstwa, gdyż ustawodawca nie przewidział minimalnego progu skalowalności zwiększenia zasobów wiedzy. Istotny jest element celowościowy w postaci zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań, niezależnie od tego czy zastosowania te obejmują wyłącznie jedno przedsiębiorstwo czy też całe państwo, kontynent lub świat.

Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, prace rozwojowe realizowane przez Spółkę spełniają niniejszą przesłankę, bowiem są one nakierowane na tworzenie znacząco zmienionych, nowych lub ulepszonych rozwiązań, dotychczas nieznanych w przedsiębiorstwie Spółki.

Prace rozwojowe.

W treści art. 4a pkt 28 ustawy o CIT wskazano, że definicja prac rozwojowych została zawarta w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem, z pracami rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy między innymi:

• podatnik nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną wiedzę i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług;
• w sposób, który nie ma charakteru rutynowego i powtarzalnego.

Wnioskodawca podkreśla, że Spółka uznaje za prace rozwojowe jedynie te prace, w wyniku których powstają znacząco zmienione, ulepszone lub nowe wytwory intelektu, w szczególności jej pracowników, o innowacyjnym charakterze. Jednocześnie, Spółka wyłącza prace o charakterze rutynowym i powtarzalnym.

Ustawa CIT nie definiuje jednak pojęcia „rutynowy”, dlatego organy podatkowe często odwołują się do pojęć ze słownika języka polskiego. Słownika języka polskiego PWN (http://sjp.pwn.pl) stanowi, że poprzez słowo „rutynowy” należy rozumieć: „wykonywany często i niemal automatycznie” i „wykonywany według utartych schematów”.

Zdaniem Wnioskodawcy, realizowane przez Wnioskodawcę prace rozwojowe nie stanowią działań wykonywanych automatycznie i „według utartych schematów”. Wszystkie czynności podejmowane przez Spółkę w trakcie realizacji prac rozwojowych są zindywidualizowane, a wyniki tych prac każdorazowo są niepowtarzalne. Istotą działania jest wysiłek intelektualny i technologiczny oraz twórczy wkład Wnioskodawcy w proces tworzenia, rozwijania i ulepszania oprogramowania. Następujące zmiany mają niewątpliwie charakter twórczy, a ich wprowadzenie wymaga od Wnioskodawcy innowacji, wyspecjalizowanego personelu oraz zaplecza technicznego potrzebnych do finalizacji zlecenia, co jest przeciwnością działań wykonywanych w sposób rutynowy.

W przepisach prawa podatkowego nie została również zawarta definicja pojęcia „okresowy”. Słownik Języka Polskiego PWN (www.sip.pwn.pl) wskazuje na następujące znaczenia słowa „okresowy”: „powtarzający się, występujący co pewien czas” oraz „dotyczący danego okresu”. Na podstawie przedstawionej definicji, znaczenie słowa „okresowy” sugeruje, że chodzi o podejmowanie czynności podobnych do siebie i w jakiś sposób się powtarzających.

Prace rozwojowe są każdorazowo podejmowane przez Wnioskodawcę w odpowiedzi na zupełnie nowe zapotrzebowanie, pojawiające się ze strony Klienta lub dla wewnętrznych potrzeb Spółki. Nie noszą one zatem, zdaniem Wnioskodawcy, znamion prac „okresowości”.

Spółka, jak wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego za prace rozwojowe nie uznaje prac o charakterze rutynowym, powtarzalnym (okresowym) czy odtwórczym.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Spółka nie podejmuje badań naukowych, lecz wyłącznie prace rozwojowe.

Podsumowując, z uwagi, że prowadzone przez Wnioskodawcę prac rozwojowe, o których mowa w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego:

• mają charakter twórczy;
• są realizowane w sposób systematyczny;
• są podejmowane w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań;
• obejmują nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług;
• nie mają charakteru rutynowego i powtarzalnego

a dodatkowo

• są kierunkowanie na nowe odkrycia;
• opierają się na oryginalnych, nieoczywistych koncepcjach i hipotezach;
• towarzyszy im niepewność co do ostatecznego wyniku;
• są możliwe do przeniesienia lub odtworzenia

należy uznać, zdaniem Wnioskodawcy, że stanowią one prace badawczo - rozwoje w rozumieniu przepisów ustawy o CIT.

Ad.2.

W myśl art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Natomiast, w myśl art. 18d ust. 2 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się:

• poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu; la. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;
• nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;
• nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;
• ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo- rozwojowej;
• odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 i 4;
• nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo- rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 i 4;
• koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:
• przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,
• prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione do momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,
• odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,
• opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

W myśl art. 18d ust. 2a ustawy o CIT, w przypadku wartości niematerialnych i prawnych w postaci kosztów prac rozwojowych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3, za koszty kwalifikowane uznaje się dokonywane od tej wartości niematerialnej i prawnej odpisy amortyzacyjne w proporcji, w jakiej w jej wartości początkowej pozostają koszty wymienione w ust. 2 pkt l-4a lub ust. 3a pkt 2.

Za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością (art. 18d ust. 3 ustawy o CIT).

Zgodnie z art. 18d ust. 5 ustawy o CIT, koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Ponadto, w myśl art. 18d ust. 6 ustawy o CIT, podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Jak stanowi art. 18d ust. 7 ustawy o CIT, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

• w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;
• w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt l-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;
• w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia (art. 18d ust. 8 ustawy o CIT).

Zgodnie z art. 18e ustawy o CIT, podatnicy korzystający z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, oraz podatnicy, którym przysługuje kwota określona w art. 18da, są obowiązani wykazać w zeznaniu poniesione koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu lub stanowiące podstawę do wyliczenia przysługującej podatnikowi kwoty.

Z treści art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, wynika ogólny obowiązek wyodrębniania przez podatników, zamierzających skorzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, w prowadzonych przez nich księgach podatkowych, kosztów działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy, należy stwierdzić, że aby podatnikowi CIT przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

• podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,
• koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o CIT,
• koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 ustawy o CIT,
• podatnik, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a, odliczał jedynie koszty kwalifikowane, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia,
• w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,
• podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
• kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawy o CIT,
• koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiekolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Wobec powyższego, a także z uwagi w szczególności, że w ocenie Wnioskodawcy:

• realizowane prace rozwojowe przedstawione w niniejszym wniosku spełniają definicję wskazaną w art. 4a pkt 26 w związku z art. 4a pkt 28 ustawy o CIT;
• koszty realizowanych prac rozwojowych, o których mowa w niniejszym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, spełniają definicję „kosztów kwalifikowanych” o jakich mowa w art. 18d ustawy o CIT;
• sposób dokumentacji realizowanych prac rozwojowych, o których mowa w niniejszym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, odpowiada wymogom wynikającym z treści odpowiednich przepisów ustawy o CIT;
• sposób wypełnienia obowiązków formalnych (przede wszystkim w celu realizacji obowiązku wskazanego w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT) odpowiada wymogom wynikającym z treści odpowiednich przepisów ustawy o CIT

Spółka jest uprawniona do skorzystania z ulg B+R w stosunku do kosztów stanowiących koszty kwalifikowane w rozumieniu przepisów o uldze B+R poniesione w latach, w których realizowała prace rozwojowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Ad.1.

Zgodnie z brzmieniem art. 4a pkt 26 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 z późn. zm., dalej: „updop”, „uCIT”, „ustawa o CIT”), przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 updop, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

1. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,
2. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Natomiast, w myśl art. 4a pkt 27 updop, w brzmieniu obowiązującym do 30 września 2018 r. ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych - oznacza to:

1. badania podstawowe - oryginalne prace badawcze, eksperymentalne lub teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobywania nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
2. badania stosowane - prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce,
3. badania przemysłowe - badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług; badania te uwzględniają tworzenie elementów składowych systemów złożonych, budowę prototypów w środowisku laboratoryjnym lub w środowisku symulującym istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów technologii, a także budowę niezbędnych w tych badaniach linii pilotażowych, w tym do uzyskania dowodu w przypadku technologii generycznych;

Stosownie do art. 4a pkt 28 updop, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

1. opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
2. opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna;

Odnosząc się do kwestii będącej przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 1 wskazać należy, że aby działalność spełniała przesłanki działalności badawczo-rozwojowej, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 updop).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 updop, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe, jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności – badania naukowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie w art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących procesów lub usług z uwagi na brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe mogą obejmować opracowanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony. Prace rozwojowe mogą obejmować również opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku, gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna. Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że przedstawione w opisie zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego prace twórcze, w wyniku których powstają utwory, stanowią prace badawczo-rozwojowe w rozumieniu przepisów, o których mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT.

Ad.2.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 uCIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r. podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Stosownie do art. 18 ust. 2 pkt 1 uCIT, za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Zgodnie z wcześniejszym brzmieniem art. 18d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”.

Za koszty kwalifikowane, w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, uznaje się należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „updof”), oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, jeżeli te należności i składki dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej.

W myśl art. 18d ust. 5 uCIT, koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów (art. 18d ust. 6 uCIT).

Stosownie do art. 18d ust. 7 uCIT, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1. w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;
2. w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;
3. w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia (art. 18d ust. 6 uCIT).

Zgodnie z art. 18d ust. 8 uCIT, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

W myśl art. 18d ust. 6 updop, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2016 r. prawo do odliczenia nie przysługuje podatnikowi, jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia.

Zgodnie z art. 18d ust. 7 updop, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1. w odniesieniu do kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 - 30% tych kosztów;
2. w odniesieniu do kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-4 i ust. 3:
   1. 20% tych kosztów - jeżeli podatnik jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej,
   2. 10% tych kosztów - w przypadku pozostałych podatników.

Jak stanowi art. 18d ust. 7 w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r. updop, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1. w przypadku gdy podatnik jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej – 50% kosztów, o których mowa w ust. 2 i 3;
2. w przypadku pozostałych podatników:
   1. 50% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1,
   2. 30% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-4 i ust. 3.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1. podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,
2. koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o CIT,
3. koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 ustawy o CIT,
4. ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o CIT, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,
5. podatnik nie prowadził w roku podatkowym działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r.) lub jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r.),
6. w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,
7. podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
8. kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o CIT,
9. koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Odnosząc się do kwestii uznania wskazanych przez Wnioskodawcę kosztów wynagrodzeń pracowników za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, należy wskazać, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Należy w tym miejscu zauważyć, że ustawodawca w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, odnosi się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1426 z późn. zm., dalej: „updof”), za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, koszty delegacji służbowych i diet, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 updof, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Należy zauważyć, że pojęcie czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo- rozwojowej, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, odnosi się do czasu faktycznie poświęconego. Zatem, odliczeniu nie będą podlegały kwoty wynagrodzeń oraz składek proporcjonalnie przypisanych do dni nieobecności pracownika tj. wynagrodzeń za czas urlopu, wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy, wynagrodzenia za dni wolne na opiekę nad dzieckiem, oraz wynagrodzenie za inne zwolnienia od pracy - zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych należności, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, które nie są związane z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

W sytuacji, gdy w danym miesiącu pracownik otrzyma wyłącznie wynagrodzenie za czas, w którym nie będzie faktycznie realizował działalności badawczo-rozwojowej, wówczas ww. wynagrodzenie wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami od ww. przychodu, określonymi w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, nie będzie stanowiło kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT.

Nieobecność pracownika oznacza, że nie wykonywał on wówczas faktycznie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy takiego podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z dnia 18 maja 2017 r. o Uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że (…) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w «projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej». Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) – w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracownika (`(...)`).

Odnosząc cytowane powyżej przepisy do przedstawionego we wniosku opisu stwierdzić należy, że Spółka może dokonać odliczenia na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT w związku z art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, Kosztów wynagrodzenia pracowników o których mowa we wniosku.

Art. 18d ust. 2 pkt 2 updop, stanowi, że warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (dalej: „uor”). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 uor, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam. Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj. Walińska Anna. Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

W ocenie tut. organu, wobec spełnienia przez Wnioskodawcę tego warunku, tj. nabycia materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, należy stwierdzić, że wydatki te stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w ww. przepisie.

Zgodnie z art. 18d ust. 3 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

W myśl art. 15 ust. 6 updop, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Odnosząc się do treści pytania w pierwszej kolejności wskazać należy, że co do zasady odpisy amortyzacyjne dokonane od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, mogą być objęte omawianą ulgą badawczo-rozwojową przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 18d updop.

Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 3 updop, w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, jeżeli służą one bieżącej działalności, odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nie stanowią kosztów kwalifikowanych.

Choć ustawodawca nie użył w treści art. 18d ust. 3 updop, sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że za ww. koszty kwalifikowane podatnicy mogą uznać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, jak i wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w całości stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej.

Natomiast, w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych wykorzystywanych przez Wnioskodawcę w prowadzonych praca badawczo-rozwojowych stanowią koszty kwalifikowane, w takiej części, w jakiej środki trwałe będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy:

• przedstawione w opisie zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego prace twórcze, w wyniku których powstają utwory, stanowią prace badawczo-rozwojowe w rozumieniu przepisów, o których mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT,
• Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania z ulgi B+R, a w rezultacie czy ma możliwość zaliczenia wskazanych w treści stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wydatków związanych z realizowanymi pracami rozwojowymi (tj. kosztów wynagrodzenia pracowników, kosztów materiałów i surowców oraz odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych), o ile stanowią one podatkowe koszty uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o CIT, do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT

należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.