0111-KDIB1-3.4010.364.2020.1.JKU

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 sierpnia 2020 r., który wpłynął do tut. Organu w tym samym dniu, uzupełnionym 4 września 2020 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że Koszty Prototypów mogą zostać rozliczone w rozliczeniu rocznym CIT (podatek dochodowy od osób prawnych) za 2020 rok jako tzw. koszty kwalifikowane, w rozumieniu przepisu art. 18d Ustawy CIT – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 7 sierpnia 2020 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że Koszty Prototypów mogą zostać rozliczone w rozliczeniu rocznym CIT za 2020 rok jako tzw. koszty kwalifikowane, w rozumieniu przepisu art. 18d Ustawy CIT. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 31 sierpnia 2020 r. wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 4 września 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca jest producentem asortymentu gazowniczego. Oprócz obecności na rynku polskim, Spółka sprzedaje swoje produkty także na zagranicznych rynkach zbytu.

W ramach swojej działalności gospodarczej Spółka realizuje również działalność badawczo- rozwojową, w postaci prac rozwojowych – w rozumieniu przepisów ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406, dalej: „Ustawa CIT”).

Jednym z projektów, realizowanych w ramach działalności badawczo-rozwojowej Spółki, jest projekt opracowania i wdrożenia do produkcji antysejsmicznego systemu przyłączy gazowych. Antysejsmiczny system przyłączy gazowych ma cechować się innowacyjnymi parametrami w zakresie odporności na potencjalne rozszczelnienia, wynikające ze zdarzeń o charakterze sejsmicznym, w szczególności spowodowanych przez fale sejsmiczne. Produkt taki zwiększa bezpieczeństwo ludzi i mienia - dzięki bowiem swoim unikalnym cechom konstrukcyjnym ogranicza on ryzyko rozszczelnienia, które mogłoby doprowadzić do wybuchu gazu, pożaru, czy innego tego typu zdarzenia.

Jak wskazano, projekt ten jest realizowany w ramach działalności badawczo-rozwojowej Spółki. W ramach prac nad tym projektem wykonano partię próbnych urządzeń (dalej: „Prototypy”). Proces wytworzenia Prototypów stanowił emanację wcześniejszych prac projektowych i obejmował, w szczególności, pierwotne stworzenie półproduktów, następnie zaś wytworzenie w oparciu o półprodukty, „gotowych” Prototypów.

Na koszt wytworzenia Prototypów składały się:

• materiały zużyte do wytworzenia półproduktów;
• materiały zużyte do wytworzenia „gotowych” Prototypów;
• wynagrodzenia pracowników, zajmujących się produkcją, w zakresie, w jakim osoby te były zaangażowane w proces wytworzenia półproduktów i gotowych Prototypów.

-dalej: „Koszty Prototypów”.

Materiały użyte do wytworzenia półproduktów oraz „gotowych” Prototypów to, w szczególności: mufy, kolana, trójniki, stabilizatory, gazomierze, skrzynki czy elementy złączeniowe. Koszty poniesione zostały w roku 2020.

Spółka ewidencjonuje zarówno koszty wynagrodzeń i składek pracodawcy, jak i koszty zużycia materiałów w sposób, który umożliwia odpowiednią kalkulację wysokości kosztów kwalifikowanych.

Prototypy, po ich wytworzeniu, były testowane w Spółce - z wykorzystaniem specjalistycznego urządzenia, symulującego występowanie fal sejsmicznych. Wyniki tych badań służą do dalszych prac projektowych.

W marcu 2020 r. Spółka dokonała sprzedaży Prototypów do kontrahenta z Indonezji. Ze względu na swój bardzo duży rozmiar, w szczególności potencjalną ilość klientów/konsumentów oraz lokalizację w obszarze aktywnym sejsmicznie rynek indonezyjski jest kluczowym dla przyszłego wdrożenia efektów omawianych prac B+R. Zgodnie z zawartymi ustaleniami Spółka otrzymywać będzie informacje, w jaki sposób zachowywać się będą Prototypy po ich zamontowaniu w lokalizacjach na terenie Indonezji. Uzyskana w ten sposób wiedza umożliwi Spółce ewentualne dalsze ulepszenie tworzonego antysejsmicznego systemu przyłączy gazowych.

Na dzień złożenia niniejszego wniosku projekt ten nie został uznany przez Spółkę za zakończony, zatem jest nadal przedmiotem prac badawczo-rozwojowych.

Tytułem uzupełnienia, Wnioskodawca pismem z 4 września 2020 r., wskazał, że Wnioskodawca wyodrębnia koszty kwalifikowane w odrębnej ewidencji rachunkowej określonej w art. 9 ust. 1b Ustawa CIT. Wnioskodawca nie prowadzi/nie będzie prowadził działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Nie korzysta/nie będzie również korzystać ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ww. ustawy. Koszty kwalifikowane nie zostały/nie zostaną zwrócone podatnikowi w jakiekolwiek formie. Nie zostały również odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym - były jedynie rozliczane jako „standardowe” koszty uzyskania przychodów w CIT (art. 15 Ustawy CIT). Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego. W skład kosztów związanych z wynagrodzeniem pracowników, którzy wykonują czynności związane z działalnością badawczo-rozwojową wchodzi płaca zasadnicza brutto oraz premie z tym, że Spółka nie uwzględnia wynagrodzenia za okres urlopu czy choroby pracownika.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że Koszty Prototypów mogą zostać rozliczone w rozliczeniu rocznym CIT za 2020 rok jako tzw. koszty kwalifikowane, w rozumieniu przepisu art. 18d Ustawy CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Spółki, iż Koszty Prototypów mogą zostać rozliczone w rozliczeniu rocznym CIT za 2020 rok jako tzw. koszty kwalifikowane, w rozumieniu przepisu art. 18d Ustawy CIT.

Na wstępie wskazać należy, że definicja działalności badawczo-rozwojowej, zawarta w art. 4a pkt 26 Ustawy CIT, obejmuje szereg cech, którymi musi charakteryzować się wykonywana przez Spółkę działalność, aby mogła być uznana za badawczo-rozwojową:

• musi być twórcza;
• podejmowana w sposób systematyczny;
• musi obejmować jedną z dwóch kategorii czynności - badania naukowe lub prace rozwojowe;
• musi być podejmowana w określonym przez ustawę celu - zwiększenie oraz wykorzystanie wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Termin „twórczy” oznacza tworzenie czegoś nowego. Ustawa nie precyzuje co ma być wynikiem procesu twórczego, dlatego też można przyjąć, że może to być produkt, materiał, usługa, narzędzie, czy też receptura, program. Pojęcie „systematyczny” oznacza robiący coś regularnie, starannie, w sposób uporządkowany, według pewnego systemu, czy też harmonogramu. Należy przez to rozumieć nie tylko bieżące prowadzenie prac badawczo-rozwojowych rozpoczętych w przeszłości, ale także rozpoczęcie działalności w tym zakresie, przy założeniu, że podatnik w przyszłości planuje wykonywać tego rodzaju prace, z kolei prace te powinny cechować się stosowaną regularnością. Definicja prac badawczo-rozwojowych składa się z dwóch autonomicznych pojęć, jakimi są „prace rozwojowe” oraz „badania naukowe”.

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, za badania naukowe uważa się:

• badania podstawowe - prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowanych faktów bez na¬stawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
• badania aplikacyjne - prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzenia do nich znaczących ulepszeń.

Z kolei prace rozwojowe oznaczają działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie, wykorzystanie dostępnej aktualnej wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Spółka podkreśla, że w jej wypadku - tak jak wskazano w opisie elementów stanu faktycznego - realizowana przez nią aktywność w zakresie projektu opracowania i wdrożenia do produkcji antysejsmicznego systemu przyłączy gazowych mieści się w definicji działalności badawczo- rozwojowej jako prace rozwojowe (w rozumieniu przepisów Ustawy CIT). Stąd przedmiotem niniejszego wniosku nie jest potwierdzenie prawidłowości takiego stanowiska. Pytanie Spółki dotyczy stricte kwestii możliwości rozliczenia jako kosztów kwalifikowanych konkretnych kategorii wydatków.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 Ustawy CIT podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Kategorie kosztów kwalifikowanych określone są w art. 18d ust. 2-3 Ustawy CIT. Kosztami kwalifikowanymi są, m.in.:

• wynagrodzenia oraz składki pracodawcy w zakresie umów o pracę pracowników zaangażowanych w działalność badawczo-rozwojową - w zakresie, w jakim czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu (art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy CIT);
• koszty nabycia materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową (art. 18d ust. 2 pkt 2 Ustawy CIT).

Oznacza to, że aby dany wydatek mógł stanowić koszt kwalifikowany, musi on spełniać łącznie dwa warunki:

• być poniesionym na działalność badawczo-rozwojową oraz
• mieścić się we wskazanym powyżej katalogu.

Spółka podkreśla, że w wypadku Prototypów oba te warunki zostały spełnione.

Po pierwsze, Prototypy stanowią element prac nad przygotowaniem finalnego, nowego lub ulepszonego produktu. Są naturalnym etapem procesu łączenia wiedzy i umiejętności dla celów opracowania nowego produktu. Jak zaś już wskazano, ich wytworzenie odbyło się w ramach działalności badawczo-rozwojowej Spółki.

Po drugie, koszty ich wytworzenia (Koszty Prototypów) obejmują koszty wynagrodzeń oraz koszty materiałów, które to mogą być potrącalne w ramach analizowanego katalogu.

W zakresie wynagrodzeń wskazać należy, że powołane osoby mieszczą się w kategorii pracowników, w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy.

Nie ulega również wątpliwości, że pracownicy, którzy dokonali fizycznej „produkcji” Prototypów (oraz uprzednio półproduktów) są pracownikami, zaangażowanymi w działalność badawczo-rozwojową Spółki. Bez ich zaangażowania nie doszłoby bowiem do wytworzenia Prototypów.

Możliwość ujęcia w kosztach kwalifikowanych wynagrodzeń pracowników zaangażowanych w fizyczny proces „produkcji” potwierdzona jest szeregiem interpretacji indywidualnych, por. np.:

• interpretacja indywidualna z 17 grudnia 2019 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.461.2019.2.MO;
• interpretacja indywidualna z 9 kwietnia 2020 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.24.2020.2.MR.

Opisane powyżej elementy składowe prototypów (w szczególności: mufy, kolana, trójniki, stabilizatory, gazomierze, skrzynki czy elementy złączeniowe) stanowią zaś „materiały” – w rozumieniu powołanego powyżej przepisu.

Co do rozumienia pojęcia „materiałów”, jak trafnie wskazuje Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 8 czerwca 2020 r., Znak: 0111-KDIB1- 3.4010.161.2020.2.IM: W zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 351, dalej: „uor”). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 uor, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Nie ulega wątpliwości, iż wskazane elementy (mufy, kolana, trójniki, stabilizatory, gazomierze, skrzynki czy elementy złączeniowe) mieszczą się w tak sformułowanym pojęciu „materiałów”.

Przy czym bez znaczenia pozostaje przy tym fakt późniejszej (tj. dokonanej po wytworzeniu) sprzedaży Prototypów. Późniejsza sprzedaż nie zmienia bowiem faktu, iż wskazane powyżej Koszty Prototypów zostały poniesione w zakresie bezpośrednio związanym z prowadzoną przez Spółkę działalnością badawczo-rozwojową.

Podobne stanowisko reprezentowane jest w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 21 lutego 2020 r., Znak: 0112-KDIL2- 2.4011.154.2019.1.IM, wskazuje się, że: Zgodnie z brzmieniem art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Zatem konstrukcja tego przepisu pozwala również na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych kosztów wszelkich materiałów i surowców (kosztów uzyskania przychodu) niezbędnych do wytworzenia prototypu, a zatem także surowców i materiałów zużywanych do wytworzenia prototypu, nawet jeżeli zostaną one później sprzedane klientowi docelowemu. Skoro bez tych materiałów i surowców niemożliwe byłoby zrealizowanie projektu, to należy uznać, że zachodzi bezpośredni związek tych materiałów i surowców z działalnością badawczo-rozwojową.

Chociaż interpretacja ta wydana jest na gruncie przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, to identyczne wnioski wysnuć można na gruncie Ustawy CIT.

Identyczne stanowisko wyrażone został również w interpretacji indywidualnej z 1 czerwca 2017 r., Znak: 2461-IBPB-1-3.4510.112.2017.l.MST.

Finalnie, jak wskazano, Spółka ewidencjonuje zarówno koszty wynagrodzeń i składek pracodawcy, jak i koszty zużycia materiałów w sposób, który umożliwia odpowiednią kalkulację wysokości kosztów kwalifikowanych.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 Ustawy CIT rozliczenie kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi badawczo-rozwojowej polega na tym, że podatnik odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 Ustawy CIT, wartość tych kosztów.

Skoro Spółka poniosła te koszty w roku 2020, oznacza to, że rozliczenie kosztów kwalifikowanych powinno nastąpić w rozliczeniu CIT za rok 2020.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będący przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.