Interpretacja dotyczy ustalenia, czy działalność Spółki kwalifikuje się jako działalność badawczo-rozwojowa oraz czy wydatki poniesione przez Spółkę w związku z tą działalnością mogą być uznane za koszty kwalifikowane, które można odliczyć od podstawy opodatkowania w ramach ulgi B+R. Organ stwierdził, że: 1. Część działań Spółki związanych z Pracami Kreatywnymi oraz działalnością Działu B+R kwalifikuje się jako działalność badawczo-rozwojowa zgodnie z ustawą o CIT, natomiast działania związane z wdrożeniem innowacyjnych rozwiązań nie są uznawane za działalność badawczo-rozwojową. 2. W zakresie kosztów: - Wydatki na wynagrodzenia oraz składki pracowników i współpracowników rzeczywiście zaangażowanych w prace B+R są kosztami kwalifikowanymi. - Wydatki na wynagrodzenia za czas choroby, urlopy, opiekę nad dziećmi itp. nie są kosztami kwalifikowanymi. - Wydatki na materiały, surowce i sprzęt wykorzystywane w pracach B+R są kosztami kwalifikowanymi. - Odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych używanych w pracach B+R są kosztami kwalifikowanymi. - Wydatki na ekspertyzy, opinie i usługi doradcze świadczone przez podmioty wymienione w ustawie Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, w zakresie prac B+R, są kosztami kwalifikowanymi.
Dołącz do doradców podatkowych korzystających z Fiscalex
Uzyskaj dostęp do największej bazy interpretacji podatkowych w Polsce. Zaawansowane wyszukiwanie, analiza AI i podsumowania interpretacji w jednym miejscu.
Rozpocznij bezpłatny okres próbnyINTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 listopada 2019 r. (data wpływu 27 listopada 2019 r.) uzupełnione pismem z dnia 13 stycznia 2020 r. (data nadania 13 stycznia 2020 r., data wpływu 13 stycznia 2020 r.) na wezwanie z dnia 3 stycznia 2020 r. nr 0114-KDIP2-1.4010.483.2019.1.MR (data nadania 3 stycznia 2020 r., data odbioru 4 stycznia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy:
UZASADNIENIE
W dniu 27 listopada 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy działalność Spółki stanowi działalność badawczo-rozwojową oraz czy wydatki poniesione/ponoszone przez Wnioskodawcę, w związku z działalnością badawczo-rozwojową będą stanowiły koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 oraz art. 18d ust. 3 Ustawy o CIT art. 18d ust. 2, i tym samym będą podlegały odliczeniu od podstawy opodatkowania zgodnie z art. 18d ww. Ustawy.
We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.
Wnioskodawca (dalej także Spółka) jest polskim studiem produkcyjnym i postprodukcyjnym. Specjalizuje się w tworzeniu grafiki komputerowej, animacji 3D i cyfrowych efektów wizualnych (…)
Wnioskodawca od ponad 20 lat łączy unikalny know-how, wynikający z umiejętności i kompetencji zespołu twórców z efektywnym modelem biznesowym oraz najnowocześniejszą technologią. Zrealizował blisko pięć tysięcy projektów komercyjnych, w tym ponad trzy tysiące spotów reklamowych zarówno dla globalnych jak i krajowych marek i koncernów. (…)
W ramach Spółki funkcjonują m in. Działy Produkcyjne (reklama, animacja, rozrywka) oraz Dział Badań i Rozwoju (Dział B+R). Dział B+R wspiera Działy Produkcyjne w zakresie testowania oraz rozwijania innowacyjnych rozwiązań, które mogą zostać zastosowane przez Działy Produkcyjne Standardowo na zlecenie Klienta Spółka tworzy utwór audiowizualny czyli, jak się przyjmuje (nie istnieje legalna definicja utworu audiowizualnego), udźwiękowione lub nie, sekwencje obrazów, (dalej jako Utwór), które muszą spełniać przesłanki kwalifikujące je jako utwór w rozumieniu prawa autorskiego.
Produkcja Utworu obejmuje zasadniczo fazy: preprodukcji, produkcji i postprodukcji. Przykładowymi Utworami tworzonymi przez działy produkcyjne Spółkę są:
W ramach preprodukcji, produkcji oraz postprodukcji Utworu pracownicy/współpracownicy w ramach działów produkcyjnych Spółki wykonują szereg czynności (dalej zwane Prace Kreatywne) takie jak:
tworzenie scenariusza Utworu, na podstawie scenariusza tworzone są scenorysy (ang. story boards) wszystkich filmów, następnie montowane w pre-produkcyjną wersję (ang. still-o-matic) służącą oszacowaniu czasu trwania, ustalenia kadrów, tempa i ilości zasobów potrzebnych do produkcji;
kreacje aktywów graficznych - tworzenie elementów graficznych, koniecznych do powstania wiarygodnego świata Utworu (np. reklamy), jednocześnie zgodnego z obranym kierunkiem artystycznym;
kreacja modeli postaci - tworzenie modeli postaci w oparciu o wskazówki klienta lub według własnej koncepcji po uzyskaniu akceptacji klienta;
tworzenie elementów programistycznych - Wnioskodawca wykorzystuje autorski system zarządzania animacjami jak i podstawowe elementy obsługi technicznej projektu, specyficzne dla wybranych platform, jak i silnika (ang. engine) użytego do kreacji Utworu. Do animacji postaci humanoidalnych często wykorzystywane są zaawansowane systemy motion-capture, pozwalające używać, jako bazy do dalszej produkcji, uprzednio nagranych ruchów profesjonalnych aktorów. Wnioskodawca tworzy autorskie narzędzia wspomagające działanie systemu motion-capture. Jednocześnie należy zastrzec, że samo nagrywanie ruchów aktorów w ramach sesji motion-capture Wnioskodawca nie traktuje jak Prace Kreartywne;
tworzenie animacji - tworzenie animacji, zarówno dla wszystkich postaci jak i tylko poszczególnych elementów Utworu przy wykorzystaniu autorskich systemów animacyjnych. Do powstania Utworu wysokiej jakości potrzebna jest bardzo duża liczba wysokiej klasy, zróżnicowanych animacji, zapewniających naturalny odbiór produktu;
FX czyli kreatywne tworzenie z użyciem programów komputerowych w filmach animowanych symulacji zjawisk naturalnych (płomień ognia, wybuch), zachowania cieczy, ludzi, ubrań, tkanin, skóry, futra, włosów w celu uzyskania efektu jak najbardziej naturalnego zachowania danego elementu bez uszczerbku dla jego właściwości fizycznych,
Renderowanie co w grafice komputerowej obejmuje analizę danej sceny Utworu oraz utworzenie na jej podstawie dwuwymiarowego obrazu wyjściowego w formie statycznej lub w formie animacji. Podczas renderowania rozpatrywane są m.in. odbicia, cienie, załamania światła, wpływy atmosfery (w tym mgła), efekty wolumetryczne itp. W szczególności przy dokonywaniu symulacji oświetlenia odtwarzany jest faktyczny wygląd obiektu, postaci;
Compositing - proces łączenia pojedynczych warstw obrazu w jedną całość - finalny film Utwór oraz kreowanie finalnego wyglądu filmu animowanego,
tworzenie efektów wizualnych (ang. VFX) to proces tworzenia lub manipulacji zdjęciami poza kontekstem akcji na żywo nakręconej podczas kręcenia filmu. Efekty wizualne obejmują integrację nagrań akcji na żywo (efekty specjalne) i generowanych zdjęć (efekty cyfrowe lub optyczne) w celu stworzenia środowisk, obiektów nieożywionych, zwierząt lub stworzeń, które wyglądają realistycznie, ale byłyby niebezpieczne, kosztowne, niepraktyczne, czasochłonne lub niemożliwe, uchwycić na filmie;
tworzenie dźwięków, muzyki - tworzenie efektów dźwiękowych każdej animacji, interakcji w Utworze, komponowanie, a następnie nagrywanie przy użyciu profesjonalnych artystów, podkładu muzycznego oddającego klimat Utworu, zróżnicowany zarówno dla poszczególnych aktywności gracza jak i otoczenia w jakim przebywa; nagrywanie aktorów użyczających postaciom z Utworu głosu jak i mimiki twarzy towarzyszącej wypowiadanym kwestiom, która jest przetwarzana na animację twarzy postaci w Utworze (ang. face mocap).
Wnioskodawca w ramach działalności Działu B+R oraz Prac Kreacyjnych poniósł, ponosi oraz będzie ponosić szereg różnego rodzajów kosztów (dalej jako „Koszty”) Prace Kreatywne oraz czynności Działu B+R wykonywane są przez pracowników zatrudnionych na umowy o pracę lub współpracowników realizujących dane prace na podstawie umów o dzieło, umów zlecenia lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą.
Koszty, jakie są lub mogą być ponoszone przez Wnioskodawcę w odniesieniu do osób zatrudnionych na umowę o pracę to m in.:
koszty wynagrodzenia pracowników zatrudnionych w celu wykonywania Prac Kreacyjnych albo prac Działu B+R stanowią po ich stronie należności ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 updof, w szczególności wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, diety i inne należności za czas podróży służbowej, świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.
Wnioskodawca będzie ponosił wydatki związane z delegacjami pracowników (diety i inne należności za czas podróży służbowej) mającymi bezpośredni związek z Pracami Kreatywnymi oraz pracami Działu B+R i stanowiącymi po stronie pracowników należności ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 updof.:
koszty składek z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. i o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j. Dz. U. z 2016 r„ poz. 963 z późn. zm. dalej: „Ustawa o systemie ubezpieczeń społecznych”) - w części finansowanej przez Wnioskodawcę jako płatnika składek,
szkolenia pracowników zatrudnionych w celu realizacji Prac Kreatywnych oraz działaniami Działu B+R, związane z prowadzeniem tych prac,
koszty dodatkowego ubezpieczenia medycznego pracowników zatrudnionych w celu realizacji Prac Kreatywnych oraz działań Działu B+R.
W odniesieniu do współpracowników - osób realizujących Prace Kreatywne albo działania Działu B+R zatrudnionych na podstawie umów o dzieło albo umów zlecenia Wnioskodawca ponosi lub będzie ponosić następujące Koszty:
koszty wynagrodzenia (stanowiące należności ze źródła określonego w treści art. 13 pkt 8a updof) wraz z kosztami składek z tytułu tych należności określone w Ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych współpracowników realizujących prace na podstawie umów zlecenia,
koszty wynagrodzenia (stanowiące należności ze źródła określonego w treści art. 13 pkt 8a updof) współpracowników realizujących prace na podstawie umów o dzieło,
ponosi koszty delegacji mających bezpośredni związek z realizowanymi Pracami Kreatwynymi albo działaniami Działu B+R,
Diety i należności za czas podróży służbowej stanowią po stronie współpracowników należności ze źródła określonego w treści art. 13 pkt 8a updof.
Należy zaznaczyć, że zarówno pracownicy, jak i współpracownicy, którzy wykonują Prace Kreatywne mogą również wykonywać inne czynności niż związane z Pracami Kreatywnymi.
W związku z tym Wnioskodawca spośród wszystkich pracowników i współpracowników, typuje tych, którzy zajmują się bezpośrednio Pracami Kreatywnymi. Dla tych osób Spółka prowadzi ewidencję pracy w zależności od formy zatrudnienia/współpracy;
w przypadku umów o pracę - ewidencję czasu pracy,
w przypadku umów zlecenia/o dzieło ewidencję rezultatów pracy w postaci przekazanych praw własności/współwłasności do utworów określonych szczegółowo w umowie dla danego okresu.
Prowadzona ewidencja umożliwia określenie w skali miesiąca, jaką część pracy dana osoba poświęciła na Prace Kreatywne, a jaka część stanowiła inne czynności. Po zakończeniu miesiąca następuje rozliczenie pracy na podstawie zakresu obowiązków określonych w umowach na dany okres i faktycznie wykonanych czynności. Wnioskodawca kontroluje przekazane prace i dokonuje ich odbioru lub zgłasza zastrzeżenia. Dzięki takiemu rozwiązaniu, Wnioskodawca posiada dane wskazujące jaka część wydatków ponoszonych w odniesieniu do pracowników i współpracowników stanowi Koszty. Na podstawie prowadzonej ewidencji jest więc w stanie określić klucz alokacji ogólnych kosztów pracowniczych danej osoby (wskazanych powyżej) na podstawie wskaźnika zaangażowania osoby pracującej/współpracującej w prowadzone Prace Kreatywne Wnioskodawcy.
Koszty pracownicze związane z pozostałymi osobami zatrudnionymi/współpracującymi, nie wykonującymi czynności związanych bezpośrednio z wykonywaniem Prac Kreatywnych, nie stanowią Kosztów m.in. koszty zatrudnienia członka zarządu, doradcy.
Wnioskodawca w ramach Prac Kreatywnych oraz funkcjonowania Działu B+R ponosi także Koszty związane z odpisami amortyzacyjnymi od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych m.in:
amortyzacja wartości niematerialnych i prawnych (specjalistyczne oprogramowanie) wykorzystywanych w ramach wykonywania Prac Kreatywnych oraz funkcjonowania Działu B+R,
amortyzacja sprzętu komputerowego i elektronicznego - serwery i szafy serwerowe, zestawy komputerowe, urządzenia multimedialne, macierze dyskowe, zasilacze, kart graficzne, dyski itp., wykorzystywane przez pracowników i współpracowników realizujących Prace Kreatywne oraz w ramach funkcjonowania Działu B+R (stanowią one środki trwałe podlegające amortyzacji zgodnie z art. 16a ustawy o CIT; mogą stanowić także niskocenne środki trwałe lub też materiały i surowce wykorzystywane bezpośrednio, w całości lub w części);
amortyzacja narzędzi i wyposażenia biurowego - mebli, biurek, foteli, krzeseł, itp., wykorzystywanych przez pracowników i współpracowników realizujących Prace Kreatywne oraz w ramach funkcjonowania Działu B+R (stanowią środki trwałe podlegające amortyzacji zgodnie z art. 16a ustawy o CIT; narzędzia i wyposażenie mogą stanowić także niskocenne środki trwałe lub też materiały i surowce wykorzystywane bezpośrednio, w całości lub w części).
Dodatkowo, Wnioskodawca do Kosztów zalicza również wydatki na zakup oraz utrzymanie licencji i oprogramowania, a także akcesoriów komputerowych, produktów audiowizualnych, a także wyposażenia biura w części wykorzystywanej przez pracowników/współpracowników realizujących Prace Kreatywne oraz w ramach funkcjonowania Działu B+R.
Podobnie jak przy zasobach kadrowych, zaangażowanie sprzętu komputerowego, elektronicznego i biurowego oraz licencji i oprogramowania nie zawsze dotyczy tylko Prac Kreatywnych, gdyż mogą one być czasowo wykorzystywane do innych czynności np. o charakterze administracyjnym lub promocyjnym.
W konsekwencji Wnioskodawca dokona rozdziału kosztów, w szczególności odpisów amortyzacyjnych od ww. aktywów, w oparciu o klucz podziału wg. zaangażowania w Prace Kreatywne i funkcjonowanie Działu B+R (i tylko w tej części uznaje je za Koszty) oraz na pozostałe koszty.
Klucz podziału jest określany na podstawie proporcji zaangażowania pracowników oraz współpracowników w prace związane z Pracami Kreatywne oraz w prace związane z pozostałą działalnością. Wnioskodawca prowadzi ewidencję pracy pracowników/współpracowników zaangażowanych w Prace Kreatywne oraz funkcjonowanie Działu B+R.
W rezultacie, Koszty zostaną wyodrębnione w ewidencji rachunkowej na podstawie klucza alokacji tych kosztów w oparciu o wskaźnik zaangażowania osoby zatrudnionej na podstawie umowy o pracę lub umowy o dzieło/zlecenia.
Klucz podziału kosztów wynagrodzeń oraz pozostałych kosztów będzie ustalany w skali miesiąca na podstawie ewidencji pracy osób zaangażowanych w prace rozwojowe, tj. w przypadku gdy dany pracownik/współpracownik poświęca 100% czasu pracy i zasobów na Prace Kreatywne, wówczas 100% kosztów z nimi związanych zostanie przypisana do Prac Kreatywnych, a jeśli mniej, to odpowiednio mniejsza część kosztów zostanie przypisana do kosztów Prac Kreatywnych.
W systemie księgowym Wnioskodawca wprowadzi w zespole kont kosztów rodzajowych analitykę, która umożliwi, na podstawie opisanego klucza podziału, ujmowanie zapisów księgowych związanych z Pracami Kreatywnymi oraz funkcjonowaniem Działu B+R odrębnie do pozostałych kosztów działalności.
Analityka zostanie zastosowana w odniesieniu do kosztów wynagrodzeń wraz z kosztami składek i innymi składowymi, amortyzacji środków trwałych i wartości niematerialnych, a także kosztów nabycia oraz utrzymania licencji i oprogramowania, akcesoriów komputerowych, wyposażenia biura w części wykorzystywanej przez pracowników/współpracowników realizujących prace rozwojowe.
Dodatkowo Wnioskodawca zaznacza, że jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 1 Ustawy o CIT, a ponadto:
nie prowadzi i nie będzie prowadzić działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia,
koszty nie zostały zwrócone Spółce w jakiejkolwiek formie (np. dotacji). Koszty Wnioskodawca ponosi/będzie ponosić ze środków własnych, które nie zostaną odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym;
prowadzone Prace Kreatywne nie stanowią i nie będą stanowić badań podstawowych w rozumieniu art. 4a pkt 27 lit. a) ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2016 r. poz. 1888 z póżn. zm, dalej jako: „Ustawa o CIT”);
koszty nie obejmują i nie będą obejmować inwestycji w aparaturę naukowo-badawczą dostarczaną w ramach umowy zawartej z podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 Ustawy o CIT oraz inwestycji w samochody osobowe oraz budowle, budynki i lokale będące odrębną własnością,
Wnioskodawca nie zamierza korzystać z odliczenia w ramach tzw. ulgi na działalność badawczo-rozwojową w stosunku do przychodów z zysków kapitałowych;
Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego;
ponoszone przez Spółkę wydatki, które mogą stanowić koszty kwalifikowane w ramach ulgi B+R będą przez Wnioskodawcę zaliczane do kosztów uzyskania przychodów danego roku;
ponoszone przez Spółkę wydatki Spółka planuje odpisać od podstawy opodatkowania na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zeznaniach za poszczególne lata podatkowe, w których te wydatki poniesiono.
W piśmie z dnia 13 stycznia 2020 r. (data wpływu 13 stycznia 2020 r.) Wnioskodawca wskazał, że przedmiotem pytania oznaczonego we wniosku numerem 1, są Prace Kreatywne (zwrot Prace Kreacyjne został użyty pomyłkowo i powinien być zastąpiony zwrotem Prace Kreatywne).
Wnioskodawca w ww. uzupełnieniu wskazał, że jest średnim przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców.
Ponadto, działalność Wnioskodawcy polega na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych i ulepszonych produktów, procesów i usług.
Wnioskodawca wskazał, że działalność Działu B+R w zakresie działalności badawczo-rozwojowej nie ma/nie będzie miała charakteru prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany.
Wnioskodawca wyjaśnił, że Prace Kreatywne wykonywane przez Wnioskodawcę przy danym Utworze mają charakter unikalny i często cechują się innowacyjnością, gdyż dany Utwór przygotowywany jest na specyficzne zlecenie Klienta i, w związku z tym, nie stanowi powtarzalnego produktu.
W zależności od danego projektu realizowanego przez Wnioskodawcę i ustaleń z Klientem Prace Kreatywne mogą obejmować pilotaż/wersję testową /wersję przedprodukcyjną.
Wnioskodawca wskazał, że Prace Kreatywne/działalność Działu B+R:
dotyczyły/dotyczą/ będą dotyczyć czynności wdrożeniowych innowacyjnych rozwiązań w zakresie opracowywanych produktów i usług,
nie dotyczyły/nie dotyczą/nie będą dotyczyć produkcji seryjnej. Należy zauważyć, że ze względu na specyfikę działalności Spółki tworzone przez Spółkę Utwory powstają na konkretne i specyficzne zamówienie Klienta i nie są przedmiotem produkcji seryjnej. W związku z tym w ramach Prace Kreatywnych realizowanych w związku z tworzeniem każdego Utworu pracownicy/współpracownicy Spółki wykorzystują zgromadzoną wiedzę oraz umiejętności celem uzyskania Utworu jeszcze lepszego, innowacyjnego i doskonalszego od poprzedniego.
nie dotyczyły/nie dotyczą/nie będą dotyczyć serwisowania.
dotyczyła/dotyczy/będzie dotyczyć optymalizacji procesów, w szczególności procesów tworzenia Utworów i w ten sposób pośrednio może prowadzić do optymalizacji kosztów produkcji. Prace Kreatywne - jako prace realizowane w celu realizacji konkretnego zlecenia danego klienta Spółki nie są nakierowane na optymalizację kosztów produkcji Utworu.
nie dotyczyły/nie dotyczą/nie będą dotyczyć ochrony własności intelektualnej.
nie dotyczyły/nie dotyczą/nie będą dotyczyć przygotowania wniosków o dofinansowanie.
nie dotyczyły/nie dotyczą/nie będą dotyczyć analizy możliwości dofinansowania itp. prac spoza prac B+R.
Wnioskodawca wskazał, że w celu skorzystania z odliczenia B+R wyodrębni w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych koszty działalności badawczo- rozwojowej.
Spółka spełnia wszystkie warunki z art. 18d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, żeby uznać je za koszty kwalifikowane poniesione przez podatnika na działalność badawczo- rozwojową.
Wnioskodawca wskazał, że pracownicy Działu B+R wykonujący prace badawczo-rozwojowe nie wykonują wyłącznie czynności w ramach realizacji działalności badawczo-rozwojowej. Do Kosztów kwalifikowanych Wnioskodawca zamierza zaliczyć wydatki ponoszone na wynagrodzenia z tytułu umów o pracę oraz składki ZUS (Zakład Ubezpieczeń Społecznych) poniesione z tytułu tych wynagrodzeń (w części finansowanej przez pracodawcę) dotyczące pracowników Spółki realizujących nie tylko wyłącznie prace badawczo-rozwojowe. Wnioskodawca zamierza zaliczać do Kosztów kwalifikowanych wydatki jedynie w części, w jakiej pracownicy realizowali faktycznie zadania w ramach prac badawczo- rozwojowych.
Ponadto Wnioskodawca wskazał, że w skład ww. należności, dotyczących pracowników wchodzą również np. wynagrodzenia za czas choroby, za czas urlopu, za czas opieki nad dzieckiem, wynagrodzenie za czas dyżuru pełnionego w domu, itp.
Współpracownicy realizujących Prace Kreatywne albo działania Działu B+R (zatrudnieni na podstawie umów zlecenia oraz umów o dzieło) nie wykonują/ nie będą wykonywali wyłącznie usługi w zakresie działalności badawczo - rozwojowej. Koszty kwalifikowane Wnioskodawca zamierza odliczać jedynie w części, w jakiej współpracownicy realizują zadania w ramach prac badawczo-rozwojowych. Należy zaznaczyć, że zarówno pracownicy, jak i współpracownicy, którzy wykonują Prace Kreatywne mogą również wykonywać inne czynności niż związane z Pracami Kreatywnymi. W związku z tym Wnioskodawca spośród wszystkich pracowników i współpracowników, typuje tych, którzy zajmują się bezpośrednio Pracami Kreatywnymi.
Dla tych osób Spółka prowadzi ewidencję w zależności od formy zatrudnienia/współpracy:
w przypadku umów o pracę - ewidencję czasu pracy,
w przypadku umów zlecenia/o dzieło ewidencję rezultatów pracy w postaci przekazanych praw własności/współwłasności do utworów określonych szczegółowo w umowie dla danego okresu.
Prowadzona ewidencja umożliwia określenie w skali miesiąca, jaką część pracy dana osoba poświęciła na Prace Kreatywne, a jaka część stanowiła inne czynności. Po zakończeniu miesiąca następuje rozliczenie pracy na podstawie zakresu obowiązków określonych w umowach na dany okres i faktycznie wykonanych czynności.
Wnioskodawca kontroluje przekazane prace i dokonuje ich odbioru lub zgłasza zastrzeżenia. Dzięki takiemu rozwiązaniu, Wnioskodawca posiada dane wskazujące jaka część wydatków ponoszonych w odniesieniu do pracowników i współpracowników stanowi Koszty. Na podstawie prowadzonej ewidencji jest więc w stanie określić klucz alokacji ogólnych kosztów danej osoby (wskazanych powyżej) na podstawie wskaźnika zaangażowania osoby pracującej/współpracującej w prowadzone Prace Kreatywne Wnioskodawcy.
Wnioskodawca wskazał, że nie wyklucza zawierania również umów cywilnoprawnych na wykonanie prac badawczo-rozwojowych z podmiotami, które prowadzą działalność gospodarczą a przychody z tych tytułów wykonania tych prac będą u nich stanowiły wyłącznie źródło określone w treści art. 13 pkt 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Wnioskodawca za koszty kwalifikowane zamierza ująć wyłącznie dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w części w jakiej ich wykorzystanie odnosi się do prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej stosując w tym zakresie odpowiedni opisany w stanie faktycznym klucz alokacji.
Spółka może ponosić także wydatki na ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne są świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1,2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych prze niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo- rozwojowej,
Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku dokonał także przeformułowania pytania nr 2.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:
Zdaniem Wnioskodawcy:
Ad. 1)
Prowadzone przez Wnioskodawcę Prace Kreatywne oraz działalność Działu B+R stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 w zw. z art. 4a pkt 28 Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1888 z późn. zm., dalej: ustawa o CIT).
Zgodnie z art. 4a pkt 26 Ustawy o CIT działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowo podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
Zgodnie z art. 4a pkt 28 Ustawy o CIT prace rozwojowe oznaczają prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce tj. działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.
Prace rozwojowe obejmują w szczególności:
opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.
W świetle powyższego, należy uznać, że realizowane przez Spółkę Prace Kreatywne oraz działalność Działu B+R stanowią prace rozwojowe, o których mowa powyżej, ponieważ wykorzystują dostępną wiedzę do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów jakimi są niewątpliwie Utwory (z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany), w szczególności opracowania ich wersji pilotażowych, umożliwiającym demonstrację, testowanie, walidację, w rezultacie stających się produktem końcowym gotowym do wykorzystania komercyjnego.
Prace rozwojowe polegają/będą polegać na tworzeniu nowych lub zmienionych/ulepszonych produktów, w tym przykładowo:
opracowaniu wstępnych elementów składowych Utworu i gotowego Utworu,
kreację i animację elementów graficznych, modeli postaci,
tworzenie elementów programistycznych, w tym systemów zarządzania animacjami,
tworzenie animacji i filmów, muzyki, efektów specjalnych.
W praktyce produkcja Utworu składa się z wielu podprojektów/zadań /problemów realizowanych równolegle lub cyklicznie, składających się w całości na daną funkcjonalność.
Produkcja będzie kończyć się w momencie wprowadzenia finalnych usprawnień technologicznych pozwalających na stabilne i zoptymalizowane wykorzystanie danego rozwiązania w praktyce.
Jednocześnie realizowane przez Wnioskodawcę Prace Kreatywne oraz działalność Działu B+R mają charakter twórczy, mają na celu zwiększanie zasobów wiedzy oraz wykorzystywanie zasobów wiedzy do produkcji Utworów, cel jest ściśle zdefiniowany przed ich rozpoczęciem (stworzenie nowej, zmienionej lub ulepszonej funkcjonalności), są one prowadzone w sposób systematyczny według określonych harmonogramów przez specjalnie wybrane osoby posiadające odpowiednie kompetencje i wykształcenie.
Ciągłe (systematyczne) podejmowanie działalności twórczej przez Wnioskodawcę jest podyktowane charakterem działalności Wnioskodawcy tj. podmiotu działającego na rynku produkcji i postprodukcji utworów audiowizualnych.
W obliczu silnej konkurencji i rosnących wymagań klientów, jednym z głównych celów Wnioskodawcy jest poszerzanie i zdobywanie nowych zasobów wiedzy w obszarze produktowym, procesowym i technologicznym, dzięki którym elementy i właściwości wytwarzanych przez Wnioskodawcę produktów będą coraz bardziej atrakcyjne dla widowni Utworów i tym samym dla klientów zamawiających Utwory.
Zwiększając zasoby wiedzy oraz wykorzystując dostępną już wiedzę tworzone są i będą nowe lub ulepszone Utwory w postaci np. filmów animowanych czy też reklam. W związku z powyższym, należy uznać, że realizowane przez Wnioskodawcę Prace Kreatywne oraz działalność Działu B+R stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26. w zw. z art. 4a pkt 28 Ustawy o CIT.
Ad. 2)
Zgodnie z art. 18d ust. 1 Ustawy o CIT od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 ust. 1 tej ustawy, odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową - tzn. koszty kwalifikowane.
Za koszty kwalifikowane, w rozumieniu Ustawy o CIT. uznaje się m. in.:
poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu (art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT),
poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu (art. 18d ust. 2 pkt 1 a Ustawy o CIT),
nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową (art. 18d ust. 2 pkt 2 Ustawy o CIT) oraz nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych (art. 18d ust. 2 pkt 2a Ustawy o CIT),
kspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej (art. 18d ust. 2 pkt 3 Ustawy o CIT),
dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością (art. 18d ust. 3 Ustawy o CIT).
W konsekwencji, należy uznać, że Koszty w części przypisanej na podstawie wskazanych kluczy alokacji do Prac Kreatywnych oraz działalności Działu B+R ponoszone przez Wnioskodawcę mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 oraz art. 18d ust. 3 Ustawy o CIT.
Koszty te dotyczą w szczególności:
należności z tytułu stosunku pracy, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację Prac Kreatywnych oraz czynności w ramach Działu B+R pozostawał w ogólnym czasie pracy pracownika,
należności z tytułu umów zlecenia i umów o dzieło oraz składek na ubezpieczenia społeczne w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie Prac Kreatywnych oraz funkcji wykonywanych przez Dział B+R pozostaje w całości do czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło,
pozostałe koszty związane z zatrudnieniem pracowników oraz ze współpracownikami wykonującymi na rzecz Wnioskodawcy Prace Kreatywne oraz przypisanych do Działu B+R, w tym składki na ubezpieczenia społeczne sfinansowane przez pracodawcę, koszty szkoleń pracowników, koszty dodatkowego ubezpieczenia medycznego, podróży służbowych pracowników,
amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w ramach Prac Kreatywnych oraz w ramach działalności Działu B+R,
amortyzacji sprzętu komputerowego i elektronicznego np. serwerów wykorzystywanych przez pracowników i współpracowników realizujących Prace Kreatywne oraz w ramach działalności Działu B+R,
amortyzacji urządzeń i wyposażenia biurowego wykorzystywanych przez pracowników i współpracowników realizujących Prace Kreatywne oraz w ramach działalności Działu B+R,
wydatków na zakup oraz utrzymanie licencji, różnego rodzaju oprogramowania i niskocennych środków trwałych wykorzystywanych w ramach Prac Kreatywnych oraz w ramach działalności Działu B+R.
Wnioskodawca, ze względu na systematyczne prowadzenie ewidencji pracy umożliwiającej określenie zaangażowania pracowników i współpracowników w Prace Kreatywne, może odpowiednimi kluczami alokacji określić rzeczywistą wartość Kosztów - zgodnie z faktycznym zaangażowaniem poszczególnych osób w Prace Kreatywne oraz wykorzystaniem danego zasobu w związku z wykonywaniem tych prac.
Wnioskodawca wyodrębni Koszty w części przypisanej na podstawie wskazanych kluczy alokacji do Prac Kreatywnych oraz działalności Działu B+R w prowadzonej ewidencji rachunkowej. Wskazane w stanie faktycznym Koszty w części przypisanej na podstawie wskazanych kluczy alokacji do Prac Kreatywnych oraz działalności Działu B+R stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 oraz art. 18d ust. 3 Ustawy o CIT, i tym samym podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania zgodnie z art. 18d ust. 1 Ustawy o CIT.
W uzupełnieniu przedmiotowego wniosku z dnia 13 stycznia 2020 r. Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 18d ust. 1 Ustawy o CIT od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 ust. 1 tej ustawy, odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo - rozwojową tzn. koszty kwalifikowane.
Za koszty kwalifikowane, w rozumieniu Ustawy o CIT, uznaje się m. in.:
poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu (art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT),
poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu (art. 18d ust. 2 pkt 1a Ustawy o CIT),
nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową (art. 18d ust. 2 pkt 2 Ustawy o CIT) oraz
nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo - rozwojowej. w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych (art. 18d ust. 2 pkt 2a Ustawy o CIT),
ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej (art. 18d ust. 2 pkt 3 Ustawy o CIT),
dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością (art. 18d ust. 3 Ustawy o CIT).
Wnioskodawca, ze względu na systematyczne prowadzenie ewidencji czasu pracy pracowników/ rezultatów współpracowników umożliwiającej określenie zaangażowania pracowników i współpracowników w Prace Kreatywne, może odpowiednimi kluczami alokacji określić rzeczywistą wartość Kosztów - zgodnie z faktycznym zaangażowaniem poszczególnych osób w Prace Kreatywne oraz wykorzystaniem danego zasobu w związku z wykonywaniem tych prac.
Prowadzona ewidencja umożliwia określenie w skali miesiąca, jaką część pracy dana osoba poświęciła na Prace Kreatywne, a jaka część stanowiła inne czynności. Po zakończeniu miesiąca następuje rozliczenie pracy na podstawie zakresu obowiązków określonych w umowach na dany okres i faktycznie wykonanych czynności. Wnioskodawca kontroluje przekazane prace i dokonuje ich odbioru lub zgłasza zastrzeżenia. Dzięki takiemu rozwiązaniu, Wnioskodawca posiada dane wskazujące jaka część wydatków ponoszonych w odniesieniu do pracowników i współpracowników stanowi Koszty.
Na podstawie prowadzonej ewidencji jest więc w stanie określić klucz alokacji ogólnych kosztów pracowniczych/współpracowniczych danej osoby (wskazanych powyżej) w prowadzone Prace Kreatywne Wnioskodawcy.
Koszty pracownicze związane z pozostałymi osobami zatrudnionymi/współpracującymi, nie wykonującymi czynności związanych bezpośrednio z wykonywaniem Prac Kreatywnych, nie stanowią Kosztów m.in. koszty zatrudnienia członka zarządu, doradcy.
Wnioskodawca w ramach Prac Kreatywnych oraz funkcjonowania Działu B+R ponosi także Koszty związane z odpisami amortyzacyjnymi od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych m.in:
amortyzacja wartości niematerialnych i prawnych (specjalistyczne oprogramowanie) wykorzystywanych w ramach wykonywania Prac Kreatywnych oraz funkcjonowania Działu B+R,
amortyzacja sprzętu komputerowego i elektronicznego - serwery i szafy serwerowe, zestawy komputerowe, urządzenia multimedialne, macierze dyskowe, zasilacze, kart graficzne, dyski itp., wykorzystywane przez pracowników i współpracowników realizujących Prace Kreatywne oraz w ramach funkcjonowania Działu B+R (stanowią one środki trwałe podlegające amortyzacji zgodnie z art. 16a ustawy o CIT; mogą stanowić także niskocenne środki trwałe lub też materiały i surowce wykorzystywane bezpośrednio, w całości lub w części);
amortyzacja narzędzi i wyposażenia biurowego - mebli, biurek, foteli, krzeseł, itp., wykorzystywanych przez pracowników i współpracowników realizujących Prace Kreatywne oraz w ramach funkcjonowania Działu B+R (stanowią środki trwałe podlegające amortyzacji zgodnie z art. 16a ustawy o CIT; narzędzia i wyposażenie mogą stanowić także niskocenne środki trwałe lub też materiały i surowce wykorzystywane bezpośrednio, w całości lub w części).
Dodatkowo, Wnioskodawca do Kosztów zalicza również wydatki na zakup oraz utrzymanie licencji i oprogramowania, a także akcesoriów komputerowych, produktów audiowizualnych, a także wyposażenia biura w części wykorzystywanej przez pracowników/współpracowników realizujących Prace Kreatywne oraz w ramach funkcjonowania Działu B+R.
Podobnie jak przy zasobach kadrowych, zaangażowanie środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w szczególności sprzętu komputerowego, elektronicznego i biurowego oraz licencji i oprogramowania nie zawsze dotyczy tylko Prac Kreatywnych, gdyż mogą one być czasowo wykorzystywane do innych czynności np. o charakterze administracyjnym lub promocyjnym.
W konsekwencji Wnioskodawca dokona rozdziału kosztów, w szczególności odpisów amortyzacyjnych od ww. aktywów, w oparciu o klucz podziału wg zaangażowania w Prace Kreatywne i funkcjonowanie Działu B+R (i tylko w tej części uznaje je za Koszty) oraz na pozostałe koszty.
Klucz podziału jest określany na podstawie proporcji zaangażowania pracowników oraz współpracowników korzystających z danych aktywów, w szczególności środków trwałych/wartości niematerialnych i prawnych, w prace związane z Pracami Kreatywne/działalność Działu B+R oraz w prace związane z pozostałą działalnością.
Wnioskodawca prowadzi ewidencję pracy/rezultatów pracowników/współpracowników zaangażowanych w Prace Kreatywne oraz funkcjonowanie Działu B+R (dzięki temu wiadomo jaką część czasu pracy pracownika albo jaka cześć świadczenia na podstawie umowy o dzieło/zlecenia współpracownika została przeznaczona na Prace Kreatywne/czynności Działu B+R.
W rezultacie, Koszty zostaną wyodrębnione w ewidencji rachunkowej na podstawie klucza alokacji tych kosztów w oparciu o proporcję do ogólnego czasu pracy osoby zatrudnionej na podstawie umowy o pracę lub czasu świadczenia osoby współpracującej na podstawie umowy o dzieło/zlecenia.
Klucz podziału kosztów wynagrodzeń oraz pozostałych kosztów będzie ustalany w skali miesiąca na podstawie ewidencji pracy o tj. w przypadku gdy dany pracownik/współpracownik poświęca 100% czasu pracy/świadczenia na Prace Kreatywne, wówczas 100% kosztów z nimi związanych zostanie przypisana do Prac Kreatywnych, a jeśli mniej, to odpowiednio mniejsza część kosztów zostanie przypisana do kosztów Prac Kreatywnych.
W systemie księgowym Wnioskodawca wprowadzi w zespole kont kosztów rodzajowych analitykę, która umożliwi, na podstawie opisanego klucza podziału, ujmowanie zapisów księgowych związanych z Pracami Kreatywnymi oraz funkcjonowaniem Działu B+R odrębnie do pozostałych kosztów działalności. Analityka zostanie zastosowana w odniesieniu do kosztów wynagrodzeń wraz z kosztami składek i innymi składowymi, amortyzacji środków trwałych i wartości niematerialnych, a także kosztów nabycia oraz utrzymania licencji i oprogramowania, akcesoriów komputerowych, wyposażenia biura w części wykorzystywanej przez pracowników/współpracowników realizujących Prace Kreatywne/czynności Działu B+R.
Wnioskodawca wyodrębni Koszty w części przypisanej na podstawie wskazanych kluczy alokacji do Prac Kreatywnych oraz działalności Działu B+R w prowadzonej ewidencji rachunkowej. Koszty w części przypisanej na podstawie wskazanych kluczy alokacji do Prac Kreatywnych oraz działalności Działu B+R stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 oraz art. 18d ust. 3 Ustawy o CIT, i tym samym podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania zgodnie z art. 18d ust. 1 Ustawy o CIT.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie ustalenia czy:
działalność Spółki stanowi działalność badawczo-rozwojową (pytanie Nr 1):
wydatki poniesione/ponoszone przez Wnioskodawcę, w związku z działalnością badawczo-rozwojową będą stanowiły koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 oraz art. 18d ust. 3 Ustawy o CIT i tym samym będą podlegały odliczeniu od podstawy opodatkowania zgodnie z art. 18d ust. 1 ww. Ustawy (Pytanie 2):
**
Zgodnie z brzmieniem art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865 z późn. zm, dalej: ustawa o pdop), przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
W myśl art. 4a pkt 27 updop w brzmieniu obowiązującym do 31 września 2018 r., ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:
Stosownie do treści art. 4a pkt 28 ustawa o pdop w brzmieniu obowiązującym do 31 września 2018 r., ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:
Ustawa z dnia 3 lipca 2018 r. Przepisy wprowadzające ustawę — Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018r. poz. 1669, dalej: „Ustawa wprowadzająca”) znowelizowała definicję badań naukowych oraz prac rozwojowych zawartą w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z treścią Ustawy wprowadzającej, nowelizacja powyższych pojęć weszła w życie z dniem 1 października 2018 r.
Należy zaznaczyć, iż przepisy Ustawy wprowadzającej zawierają przepisy intertemporalne jedynie w zakresie nowelizacji art. 18d ust. 4 ustawy o pdop. Natomiast nie zawiera ona przepisów przejściowych w zakresie stosowania definicji „badań naukowych” oraz „prac rozwojowych”.
W myśl art. 4a pkt 27 ustawy o pdop, w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2018 r. , ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:
W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:
Stosownie do treści art. 4a pkt 28 ustawy o pdop, w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2018 r., ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.
W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.
Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.
W myśl art. 18d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:
1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;
2a) nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych.
Stosownie do art. 18d ust. 3 cyt. ustawy, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.
Zgodnie z art. 18d ust. 3k ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do kosztów kwalifikowanych stanowiących odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych przepisu art. 16 ust. 1 pkt 48 nie stosuje się.
Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 ustawy o pdop).
Natomiast zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 updop (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r.), podatnikowi, który w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia.
Stosownie do art. 18d ust. 6 ustawy o pdop (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r.), podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.
Jak stanowi art. 18d ust. 7 ustawy o pdop w brzmieniu obowiązującym do 29 kwietnia 2018 r., kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:
Natomiast w myśl art. 18d ust. 7 ustawy o pdop, w brzmieniu obowiązującym od 30 kwietnia 2018 r., kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:
Zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 1 ustawy o pdop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.
Jak wynika z art. 15 ust. 4 ustawy o pdop, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne, co do zasady, w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.
Jednocześnie, na podstawie art. 15 ust. 4e ww. ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.
W myśl art. 15 ust. 4g ustawy o pdop, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r., należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57.
Z kolei w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r., art. 15 ust. 4g updop wskazuje, że należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy, z zastrzeżeniem ust. 4ga, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57.
Zgodnie z art. 15 ust. 4h updop, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r. składki z tytułu należności, o których mowa w ust. 4g, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 pkt 40, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone:
W przypadku uchybienia tym terminom do składek tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57a i ust. 7d.
Natomiast w myśl art. 15 ust. 4h updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r., składki z tytułu należności, o których mowa w ust. 4g, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy, Solidarnościowy Fundusz Wsparcia Osób Niepełnosprawnych oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 pkt 40, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem, że składki zostaną opłacone:
W przypadku uchybienia tym terminom do składek tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57a i ust. 7d.
Stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy o pdop, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a - 16m, z uwzględnieniem art. 16.
Stosownie do treści art. 16a ust. 1 updop, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:
- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.
Natomiast w myśl art. 16d ust. 1 updop, podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 16a i 16b, których wartość początkowa określona zgodnie z art. 16g nie przekracza 10.000 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.
W myśl art. 16b ust. 1 updop, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte od innego podmiotu, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:
- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.
Zgodnie z brzmieniem art. 16b ust. 2 cyt. ustawy amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania:
- zwane także wartościami niematerialnymi i prawnymi.
Zgodnie natomiast z art. 16f ust. 3 ustawy o pdop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h-16m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10.000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10.000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.
W stosunku do kosztów prac rozwojowych ustawodawca zawarł w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, specyficzne regulacje normujące moment rozpoznania tych kosztów na cele podatkowe.
W myśl art. 15 ust. 4a updop, koszty prac rozwojowych mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w jeden z poniższych sposobów:
Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku, gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia – odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części – dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia (art. 18d ust. 8 ustawy o pdop).
Zatem, moment zaliczenia (potrącenia) wydatków dotyczących działalności badawczo-rozwojowej do kosztów uzyskania przychodów decyduje o momencie, w którym podatnik uprawniony jest do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową w związku z ponoszonymi kosztami (spełniającymi warunki klasyfikacji jako koszty kwalifikowane w ramach powyższej ulgi).
Zgodnie z art. 18e updop, podatnicy korzystający z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, oraz podatnicy, którym przysługuje kwota określona w art. 18da, są obowiązani wykazać w zeznaniu poniesione koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu lub stanowiące podstawę do wyliczenia przysługującej podatnikowi kwoty.
W myśl art. 9 ust. 1b updop, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.
Krańcowo, należy wskazać, że w przedmiotowej sprawie należy mieć na względzie także postanowienia zawarte w art. 16 ust. 1 pkt 30 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz pkt 51 ww. przepisu.
Stosownie bowiem do art. 16 ust. 1 pkt 30 ustawy o pdop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na rzecz pracowników z tytułu używania przez nich samochodów na potrzeby podatnika:
określonych w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra.
Ponadto, zgodnie z brzmieniem art. 16 ust. 1 pkt 51 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków, z zastrzeżeniem pkt 30, z tytułu kosztów używania, dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika - w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; podatnik jest obowiązany prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu.
Natomiast, zgodnie z brzmieniem art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o pdop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów 25% poniesionych wydatków, z zastrzeżeniem pkt 30, z tytułu kosztów używania samochodu osobowego na potrzeby działalności gospodarczej – jeżeli samochód osobowy jest wykorzystywany również do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą prowadzona przez podatnika.
Przenosząc powyższe na grunt analizowanej sprawy, stwierdzić należy, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m. in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.
Zatem, w przypadku, gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności B+R.
Odnosząc się do kosztów pracowniczych, należy podkreślić, że w przypadku, gdy pracownik nie wykonuje czynności w ramach prac B+R, będąc na zwolnieniu lekarskim, na urlopie, za czas opieki nad dzieckiem czy też pełni dyżur w domu, a w ramach należności ze stosunku pracy otrzymywał m.in.: wynagrodzenie za czas urlopu oraz inne usprawiedliwione nieobecności, itp. - zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych należności, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, które nie są związane z realizacją działalności B+R.
Powyższe wynika z faktu, że choć ww. wynagrodzenia stanowią należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 updof, to jeśli będą obejmowały okres, w którym pracownicy nie wykonywali faktycznie czynności związanych z realizacją działalności badawczo-rozwojowej, będąc np.: na urlopie, zwolnieniu lekarskim itp. nie mogą podlegać odliczeniu, jako koszt kwalifikowany w ramach ulgi, o której mowa w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 18d ust. 1 updp. Nieobecność pracownika oznacza, że nie wykonywał on wówczas faktycznie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej.
Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy takiego podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.
Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z dnia 18 maja 2017 r. o Uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że „(…) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w «projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej». Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) – w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracownika (`(...)`)”.
W tym miejscu, zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, dodatki, nagrody, premie zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm., dalej: „updof”), jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.
Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.
Jednakże, jak podkreślano już powyżej, ustawodawca w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 updop w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., odnosi się również do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel.
Ponadto, wskazać należy, że zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 2 pkt 1a updop ustawodawca uznał również od 1 stycznia 2018 r. za koszty kwalifikowane poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.
Ponadto, wskazać należy, że stosownie do art. 18d ust. 3 cyt. ustawy, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.
Zatem, w przypadku, gdy środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, wykorzystuje się w działalności badawczo-rozwojowej oraz w innej działalności operacyjnej, podatnicy uprawnieni są wówczas do uznania, w takim przypadku, za koszty kwalifikowane wyłącznie tej części odpisów amortyzacyjnych od ww. środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w jakiej są one wykorzystywane do prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej.
Ponadto, podkreślić również należy, że:
w myśl art. 18d ust. 2 pkt 2 updop, warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców oraz
w myśl art. 18d ust. 2 pkt 2a ww. ustawy warunkiem uznania wydatków na nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych,
do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w ww. przepisach, jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.
Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują, co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców oraz sprzętu specjalistycznego. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.
Wobec spełnienia przez podatnika tego warunku, tj. nabycia materiałów i surowców, bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, należy stwierdzić, że wydatki te stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w ww. przepisie.
Powyższe dotyczy również, nabycia niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.
Natomiast w odniesieniu do przytoczonego art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy o pdop, należy wskazać, że za koszty kwalifikowane należy uznać ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, nabycie wyników badań naukowych, które są świadczone lub wykonywane jednocześnie:
na podstawie umowy przez jednostkę naukową w rozumieniu ustawy o zasadach finansowania nauki (w stanie prawnym do 31.12.2018 r.) lub przez podmioty wskazane w art. 7 ust. 1pkt 1, 2 i 4-8 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (w stanie prawnym od 1 stycznia 2019 r.)
na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.
Zatem, biorąc pod uwagę przedstawione zdarzenie przyszłe, jak i przywołane przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy:
Ad. 1)
Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że:
„(…) Wnioskodawca (dalej także Spółka) jest polskim studiem produkcyjnym i postprodukcyjnym. Specjalizuje się w tworzeniu grafiki komputerowej, animacji 3D i cyfrowych efektów (…)
Wnioskodawca od ponad 20 lat łączy unikalny know-how, wynikający z umiejętności i kompetencji zespołu twórców z efektywnym modelem biznesowym oraz najnowocześniejszą technologią. Zrealizował blisko pięć tysięcy projektów komercyjnych, w tym ponad trzy tysiące spotów reklamowych zarówno dla globalnych jak i krajowych marek i koncernów. (…)
W ramach Spółki funkcjonują m in. Działy Produkcyjne (reklama, animacja, rozrywka) oraz Dział Badań i Rozwoju (Dział B+R). Dział B+R wspiera Działy Produkcyjne w zakresie testowania oraz rozwijania innowacyjnych rozwiązań, które mogą zostać zastosowane przez Działy Produkcyjne. Standardowo na zlecenie Klienta Spółka tworzy utwór audiowizualny (…).
(…) Produkcja Utworu obejmuje zasadniczo fazy: preprodukcji, produkcji i postprodukcji. Przykładowymi Utworami tworzonymi przez działy produkcyjne Spółkę są:
Wnioskodawca wskazał, że działalność Działu B+R w zakresie wykonywanej działalności badawczo-rozwojowej nie ma i nie będzie mieć charakteru prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany.
Realizowane przez Wnioskodawcę Prace Kreatywne przy danym Utworze są ukierunkowane na tworzenie i projektowanie nowych, zmienionych i ulepszonych produktów, procesów i usług, tym samym prace o takim charakterze są i będą zdarzeniem unikalnym/innowacyjnym.
Realizowane przez Wnioskodawcę Prace Kreatywne w zależności od danego projektu realizowanego przez Wnioskodawcę i ustaleń z Klientem mogą obejmować pilotaż/wersję testową/wersje przedprodukcyjną.
W treści władnego stanowiska w sprawie, Wnioskodawca wskazuje, że : „(…) Prowadzone przez Wnioskodawcę Prace Kreatywne oraz działalność Działu B+R stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 w zw. z art. 4a pkt 28 Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (…)”.
Odnosząc się do powyższego, należy w tym miejscu podkreślić, że w celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową należy przeprowadzić analizę nakierowaną na:
Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 ustawy o pdop, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 4a pkt 26 ustawy o pdop wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.
Kluczowe, jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności – badania naukowe i prace rozwojowe zdefiniowane w art. 4a pkt 27-28 ustawy o pdop tj. w stanie do 31 września 2018 r.:
badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz
prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, tj. w stanie obowiązującym od 1 października 2018 r.
Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie w art. 4a pkt 28 ustawy o pdop (w stanie prawnym do 31 września 2018 r.) zawarte w art. 4 ust. 3 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (w stanie prawnym od 1 października 2018 r.), mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących procesów lub usług z uwagi na brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.
W tym miejscu wskazać należy, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.).
Prace rozwojowe mogą obejmować nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.
W świetle powyższego, należy stwierdzić, że nie wszystkie działania realizowane przez Spółkę stanowić będą prace badawczo-rozwojowe, w myśl art. 4a pkt 26-28 updop, które uprawniają do zastosowania z ulgi, o której mowa a treści art. 18d cyt. ustawy.
Wnioskodawca w przedmiotowym wniosku wskazał także, że Prace Kreatywne/działalność Działu B+R dotyczyła/będzie dotyczyć także czynności wdrożeniowych innowacyjnych rozwiązań w zakresie opracowanych produktów i usług.
Podkreślić należy, że działalności badawczo-rozwojowej nie stanowią i nie będą stanowić Prace Kreatywne/działalność Działu B+R dotyczące wdrożenia innowacyjnych rozwiązań w zakresie opracowanych już produktów i usług. W przypadku osiągnięcia pozytywnego rezultatu (stworzenia innowacyjnych produktów i usług, Utworów) etap wdrożenia rozumiany jako uruchomienie produkcyjne systemu, wprowadzenie tych produktów i usług na rynek, nie stanowi działalności badawczo-rozwojowej.
Rozumiany w ten sposób etap wdrożenia innowacyjnych produktów i usług nie ma charakteru twórczego mającego na celu tworzenie, projektowanie nowej bądź ulepszonej wersji Utworu. Jest to już moment, który rozpoczyna już oddzielny etap Prac i nie stanowi badań przemysłowych czy prac rozwojowych. Należy wyraźnie w tym miejscu zaakcentować, że produkcja Utworów jest związana z bieżącą, operacyjną działalnością Spółki.
Powyższe wykluczenie, odnosić się będzie także do pozostałych zadań wymienionych w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, o ile będą wiązały się z bieżącą, operacyjną działalnością Wnioskodawcy, taką jak np. wdrożenie opracowanych produktów i usług.
Podkreślić, w tym miejscu należy, że przepisy o działalności badawczo-naukowej należy interpretować ściśle. Zatem tylko te działania podatnika można zaliczyć do działalności badawczo-rozwojowej, które wyczerpują znamiona definicji zawartej w treści art. 4a pkt 26 updop, co oznacza, że aktywność podatnika winna być nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego charakteru), związane z postępem naukowym, czy technologiczny, natomiast ww. przykładowe działanie do nich nie należy.
Zatem, w stosunku do tych działań realizowanych przez Spółkę, z uwagi na fakt, że nie stanowią one prac badawczo-rozwojowych, o których mowa w treści art. 4a pkt 26-28 updop oraz, że dotyczą bieżącej, operacyjnej działalności Wnioskodawcy (np. wdrożenia innowacyjnych rozwiązań), Wnioskodawca nie może skorzystać z odliczenia, o którym mowa w treści art. 18d updop, w ramach ulgi B+R.
W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 1, należało więc uznać - w tej części – za nieprawidłowe.
Wyłącznie pozostałe działania wymienione w treści wniosku a realizowane przez Spółkę.:
które polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług,
w stosunku, do których Utwory opracowywane przez Spółkę zakładają praktycznie nowe/unikalne/innowacyjne rozwiązania,
które obejmują wersje prototypowe, pilotaż, wersje testowe oraz wersję przedprodukcyjną,
nie mają charakteru prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany,
oraz w rzeczywistości nie dotyczą operacyjnej działalności, będą stanowić prace badawczo-rozwojowe, o których mowa w art. 4a pkt 26-28 updop.
Tym samym Spółka w stosunku do ww. zadań/działań/Prac Kreatywnych/działań Działu B+R jest i będzie uprawniona do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, wynikającej z art. 18d ust. 1 updop, przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z dyspozycji art. 18d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie oznaczonego we wniosku Nr 1 - w tej części - należało więc uznać za prawidłowe.
Jednakże, podkreślić należy, że jeżeli czynności realizowane w ramach Spółki dotyczą lub będą dotyczyły zarówno prac badawczo-rozwojowych, jak i prac związanych z działalnością operacyjną, zasadnym jest/będzie wyodrębnienie przez Spółkę tej części zadań, które nie dotyczą działalności B+R aby można było skorzystać z odliczeń wynikających z treści art. 18d updop, w ramach tzw. ulgi badawczo-rozwojowej.
Ad. 2)
Z przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego wynika, że:
„(…) Wnioskodawca w ramach działalności Działu B+R oraz Prac Kreacyjnych poniósł, ponosi oraz będzie ponosić szereg różnego rodzajów kosztów (dalej jako „Koszty”) Prace Kreatywne oraz czynności Działu B+R wykonywane są przez pracowników zatrudnionych na umowy o pracę lub współpracowników realizujących dane prace na podstawie umów o dzieło, umów zlecenia lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą (…).
(…) Koszty pracownicze związane z pozostałymi osobami zatrudnionymi/współpracującymi, nie wykonującymi czynności związanych bezpośrednio z wykonywaniem Prac Kreatywnych, nie stanowią Kosztów m.in. koszty zatrudnienia członka zarządu, doradcy.
(…) Wnioskodawca w ramach Prac Kreatywnych oraz funkcjonowania Działu B+R ponosi także Koszty związane z odpisami amortyzacyjnymi od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych m.in:
amortyzacja wartości niematerialnych i prawnych (specjalistyczne oprogramowanie) wykorzystywanych w ramach wykonywania Prac Kreatywnych oraz funkcjonowania Działu B+R,
amortyzacja sprzętu komputerowego i elektronicznego - serwery i szafy serwerowe, zestawy komputerowe, urządzenia multimedialne, macierze dyskowe, zasilacze, kart graficzne, dyski itp., wykorzystywane przez pracowników i współpracowników realizujących Prace Kreatywne oraz w ramach funkcjonowania Działu B+R (stanowią one środki trwałe podlegające amortyzacji zgodnie z art. 16a ustawy o CIT; mogą stanowić także niskocenne środki trwałe lub też materiały i surowce wykorzystywane bezpośrednio, w całości lub w części);
amortyzacja narzędzi i wyposażenia biurowego - mebli, biurek, foteli, krzeseł, itp., wykorzystywanych przez pracowników i współpracowników realizujących Prace Kreatywne oraz w ramach funkcjonowania Działu B+R (stanowią środki trwałe podlegające amortyzacji zgodnie z art. 16a ustawy o CIT; narzędzia i wyposażenie mogą stanowić także niskocenne środki trwałe lub też materiały i surowce wykorzystywane bezpośrednio, w całości lub w części).
Dodatkowo, Wnioskodawca do Kosztów zalicza również wydatki na zakup oraz utrzymanie licencji i oprogramowania, a także akcesoriów komputerowych, produktów audiowizualnych, a także wyposażenia biura w części wykorzystywanej przez pracowników/współpracowników realizujących Prace Kreatywne oraz w ramach funkcjonowania Działu B+R.
Podobnie jak przy zasobach kadrowych, zaangażowanie sprzętu komputerowego, elektronicznego i biurowego oraz licencji i oprogramowania nie zawsze dotyczy tylko Prac Kreatywnych, gdyż mogą one być czasowo wykorzystywane do innych czynności np. o charakterze administracyjnym lub promocyjnym (…)”.
Spółka planuje odpisać od podstawy opodatkowania na podstawie art. 18d ust.1 ustawy CIT ponoszone wydatki w zeznaniach za lata podatkowe, w których te wydatki poniesiono, o ile stanowiły one koszty uzyskania przychodów.
W ramach przedstawionej działalności badawczo-rozwojowej Spółka poniosła i będzie ponosiła w latach następnych szereg różnego rodzaju kosztów. Najczęściej występujące koszty związane z Pracami B+R to:
Wnioskodawca w przedmiotowym wniosku wskazał, że wydatki ponoszone na wynagrodzenia z tytułu umów o pracę oraz składki ZUS poniesione z tytułu tych wynagrodzeń (w części finansowanej przez pracodawcę) dotyczą pracowników Spółki realizujących Prace Kreatywne albo prac Działu B+R i stanowią one po stronie pracowników należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 updof.
Ponadto Wnioskodawca wskazał, że w skład ww. należności, dotyczących pracowników wchodzą również np. wynagrodzenia za czas choroby, za czas urlopu, za czas opieki nad dzieckiem, wynagrodzenie za czas dyżuru pełnionego w domu, itp.
Ww. pracownicy nie realizują/nie będą realizowali wyłącznie prac badawczo-rozwojowych i w związku z tym, Wnioskodawca jako koszty kwalifikowane zamierza traktować tylko taką ich część, w jakiej pracownicy faktycznie realizowali/będą realizowali zadania w ramach prac badawczo-rozwojowych.
Usługi wykonywane przez osoby współpracujące z Wnioskodawcą na podstawie umowy zlecenia i umowy o dzieło będą stanowiły wyłącznie należności ze źródła określonego w treści art. 13 pkt 8a updof.
Ww. współpracownicy nie realizują/nie będą realizowali wyłącznie prac badawczo-rozwojowych i w związku z tym, Wnioskodawca jako koszty kwalifikowane zamierza traktować tylko taką ich część, w jakiej pracownicy realizowali/będą realizowali zadania w ramach prac badawczo-rozwojowych.
Środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne nie były, nie są oraz nie będą wykorzystywane wyłącznie w działalności badawczo-rozwojowej, lecz są one również wykorzystywane do innych czynności Wnioskodawcy. Z tego też względu, do kosztów kwalifikowanych, Wnioskodawca będzie zaliczał jedynie tę część odpisów amortyzacyjnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w jakiej są/będą one wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej.
Wnioskodawca wskazał także, że Spółka może ponosić wydatki na ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne są świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1,2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych prze niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo- rozwojowej.
Wnioskodawca ponosi koszty realizacji prac z własnych środków, które nie zostały lub nie zostaną zwrócone Wnioskodawcy w jakiejkolwiek formie lub odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.
Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, stwierdzić należy, że:
to stosownie do treści art. 18d ust. 2 pkt 1 i art. 18d ust. 2 pkt 1a updop ww. wydatki stanowią i będą stanowiły u Wnioskodawcy koszty kwalifikowane, w części w której ww. osoby faktycznie uczestniczą w pracach B+R prowadzonych przez Wnioskodawcę.
Jednocześnie należy podkreślić, że Wnioskodawca właściwie wyłącza z kosztów kwalifikowanych tą część wynagrodzeń/należności oraz składek, która nie jest związana/nie będzie związana z realizacją przez pracowników/współpracowników prac/zadań/usług B+R.
W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania ozn. we wniosku Nr 2 w części dotyczącej wydatków ponoszonych przez Spółkę na wynagrodzenia oraz składki osób zaangażowanych w realizację prac B+R, w przypadku, gdy faktycznie realizują oni zadania/prace/usługi (przy uwzględnieniu art. 16 ust. 1 pkt 30 i pkt 51 ustawy o podop) – uznaje się za prawidłowe.
Jednakże, biorąc pod uwagę fakt, że prace wymienione we wniosku a realizowane przez Spółkę dotyczą również bieżącej, operacyjnej działalności Wnioskodawcy i w tej części nie stanowią i nie będą stanowiły prac badawczo-rozwojowych, tj. w zakresie wdrożenia opracowanych produktów i usług, to Spółka w tej części nie może uznać za koszty kwalifikowane, o których mowa w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a updop, wydatków ponoszonych na wynagrodzenia oraz składki (w części finansowanej przez pracodawcę) pracowników i współpracowników.
W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 2 w części dotyczącej wydatków ponoszonych przez Spółkę na wynagrodzenia pracowników i współpracowników, w której faktycznie nie wykonują i nie będą wykonywać prac/zadań/usług w ramach realizacji prac B+R, o których mowa powyżej – uznaje się nieprawidłowe.
W tym miejscu jeszcze raz podkreślić należy, że w przypadku, gdy pracownik nie wykonuje czynności w ramach prac B+R, będąc na zwolnieniu lekarskim, na urlopie, czy też pełniąc dyżur w domu, jak i sprawując opiekę nad dzieckiem, a w ramach należności ze stosunku pracy otrzymywał m.in.: wynagrodzenie za czas urlopu oraz inne usprawiedliwione nieobecności, itp. - zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych należności, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, które nie są związane z realizacją działalności B+R.
Powyższe wynika z faktu, że choć ww. wynagrodzenia stanowią należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 updof, to jeśli będą obejmowały okres, w którym pracownicy faktycznie nie wykonywali czynności związanych z realizacją działalności badawczo-rozwojowej, będąc np.: na urlopie, zwolnieniu lekarskim, itp. nie mogą podlegać odliczeniu, jako koszt kwalifikowany w ramach ulgi, o której mowa w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 18d ust. 1 ustawy o pdop. Nieobecność pracownika oznacza, że nie wykonywał on wówczas faktycznie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej.
Tym samym, Wnioskodawca niewłaściwie zalicza do kosztów kwalifikowanych tą część wynagrodzeń/należności oraz składek, w skład których wchodziły/wchodzą/będą wchodziły wynagrodzenia za czas choroby, za czas urlopu, za czas opieki nad dzieckiem, itp. (to jest w części, w której nie realizują oni faktycznie prac badawczo-rozwojowych).
W świetle powyższego, stanowisko w zakresie pytania nr 2 w części dotyczącej zaliczenia do kosztów kwalifikowanych wynagrodzenia pracowników: za czas choroby, za czas urlopu, za czas opieki nad dzieckiem, za czas dyżuru pełnionego w domu itp. – jest nieprawidłowe.
Odnosząc się natomiast do kosztów ponoszonych przez Wnioskodawcę na nabycie materiałów i surowców, oraz sprzętu specjalistycznego wykorzystywanych w ramach prac badawczo-rozwojowych, stwierdzić należy, że stosownie do treści art. 18d ust. 2 pkt 2 oraz art. 18d ust. 2 pkt 2a updop, wydatki te stanowią i będą stanowiły u Wnioskodawcy koszty kwalifikowane, w części w której są one wykorzystywane w działalności B+R Wnioskodawcy.
Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania ozn. Nr 2 w części dotyczącej uznania za koszt kwalifikowany wydatków poniesionych przez Spółkę na zakup materiałów i surowców oraz sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego w ramach prac badawczo-rozwojowych - należy uznać za prawidłowe.
Jednakże, biorąc pod uwagę fakt, że prace wymienione we wniosku a realizowane przez Spółkę dotyczą również bieżącej, operacyjnej działalności Wnioskodawcy i w tej części nie stanowią i nie będą stanowiły prac badawczo-rozwojowych, tj. wdrożenie opracowanych produktów i usług, to Spółka nie może uznać za koszty kwalifikowane, o których mowa w treści art. 18d ust. 2 pkt 2 i 2a updop wydatków poniesionych na zakup materiałów i surowców oraz sprzętu specjalistycznego w części, w której składniki te nie są/nie będą wykorzystywane w działalności badawczo-rozwojowej.
Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania ozn. Nr 2 w ww. zakresie - należy uznać za nieprawidłowe.
Wnioskodawca zamierza uznać również, za koszt kwalifikowany odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.
Mając na uwadze powołane przepisy prawa podatkowego, jak i przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, stwierdzić należy, że w przypadku, gdy Spółka posiada środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, które wykorzystuje w działalności badawczo-rozwojowej oraz w innej działalności operacyjnej, będzie uprawniona do uznania, za koszty kwalifikowane tej części odpisów amortyzacyjnych od ww. środków trwałych oraz WNiP, w jakiej są one wykorzystywane do prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej.
Z brzmienia art. 18d ust. 3 updop wynika bowiem, że za koszty kwalifikowane uznaje się dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością (…).
Choć ustawodawca nie użył w treści art. 18d ust. 3 updop sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że za ww. koszty kwalifikowane podatnicy mogą uznać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, jak i wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.
Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w całości, stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej.
Natomiast w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej a częściowo do bieżącej działalności - co znajduje odzwierciedlenie w rozpatrywanej sprawie - to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe oraz WNiP będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.
Podkreślić natomiast należy, że Wnioskodawca ma prawo do odliczenia kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w części, w której środki trwałe oraz WNiP są/będą wykorzystywane w działalności badawczo-rozwojowej, na podstawie art. 18d ust. 3 updop.
Zatem, stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie objętym pytaniem ozn. we wniosku Nr 2, a dotyczącym uznania za koszt kwalifikowany w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, na podstawie art. 18d ust. 3 updop, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w części, w której składniki te są/będą wykorzystywane w działalności badawczo-rozwojowej - należy uznać za prawidłowe.
Ponadto, biorąc pod uwagę fakt, że prace wymienione we wniosku a realizowane przez Spółkę dotyczą również bieżącej, operacyjnej działalności Wnioskodawcy i w tej części nie stanowią i nie będą stanowiły prac badawczo-rozwojowych, tj. w zakresie wdrożenia opracowanych produktów i usług, to Spółka nie może uznać za koszty kwalifikowane, o których mowa w treści art. 18d ust. 3 updop, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w części, w której środki trwałe oraz WNiP nie są/nie będą wykorzystywane w działalności badawczo-rozwojowej. Zatem, w tej części stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.
Treścią zapytania ozn. we wniosku Nr 2 objęty jest również zakup ekspertyz, opinii, usług doradczych, usług równorzędnych na potrzeby prac B+R.
Jak wskazał we wniosku Wnioskodawca, ekspertyzy, opinie, usługi doradcze, usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane są na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także ma miejsce nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej.
Zgodnie art. 18d ust. 2 pkt 3 updop, w brzmieniu, obowiązującym od 01 października 2018 r., za koszty kwalifikowane uznaje się również ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej.
Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, system szkolnictwa wyższego i nauki tworzą:
Zatem, koszty nabycia ekspertyz, opinii, usług doradczych, usług równorzędnych na podstawie umowy przez podmioty wskazane w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, stanowią i będą stanowić u Wnioskodawcy koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 3 updop, jednakże wyłącznie w części, w której dotyczą realizacji prac badawczo-rozwojowych.
W tej części, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania ozn. we wniosku Nr 2 - należy więc uznać za prawidłowe.
Jednakże, biorąc pod uwagę fakt, że prace wymienione we wniosku a realizowane przez Spółkę dotyczą również bieżącej, operacyjnej działalności Wnioskodawcy i w tej części nie stanowią i nie będą stanowić prac badawczo-rozwojowych, tj. w zakresie wdrożenia opracowanych produktów i usług, to Spółka nie może uznać za koszty kwalifikowane, o których mowa w treści art. 18d ust. 2 pkt 3 updop, wydatków które są lub zostaną poniesione na zakup ekspertyz, opinii, usług doradczych, usług równorzędnych, w ww. zakresie, tj. w zakresie prac nie stanowiących B+R.
W tej części, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania ozn. we wniosku Nr 2 - należy więc uznać za nieprawidłowe.
Jednocześnie wskazać należy, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie problematyki będącej ściśle przedmiotem wniosku (zapytania Wnioskodawcy). Treść pytania wyznacza bowiem granice tematyczne wydawanej interpretacji. Inne kwestie wynikające z własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniem (w tym ta część stanowiska, która dotyczy przedstawionych we wniosku kluczy alokacji kosztów) nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.
Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisanym zdarzeniem przyszłym) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).
Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …. za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).
Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
**
Fiscalex • Automatyczne wyszukiwanie interpretacji • Anuluj w każdej chwili