Spółka jest 100% właścicielem udziałów w dwóch spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością, które planuje zlikwidować. W trakcie likwidacji cały majątek tych spółek zostanie spieniężony i przekazany Spółce jako majątek likwidacyjny. Udziały w tych spółkach Spółka uzyskała w ramach świadczenia w miejsce wykonania (datio in solutum), zaspokajając część swojej wierzytelności wobec innego podmiotu. Spółka zapytała, czy w momencie likwidacji tych spółek oraz otrzymania majątku likwidacyjnego może pomniejszyć przychód z tego tytułu o wartość odpowiadającą części wierzytelności, która została uregulowana poprzez przekazanie udziałów. Organ podatkowy potwierdził, że stanowisko Spółki jest prawidłowe. Spółka ma prawo pomniejszyć przychód z tytułu otrzymania majątku likwidacyjnego o wartość odpowiadającą części wierzytelności, która została uregulowana poprzez przekazanie udziałów w ramach datio in solutum. Wartość tej wierzytelności stanowi koszt nabycia udziałów, co wpływa na pomniejszenie przychodu z likwidacji.
Dołącz do doradców podatkowych korzystających z Fiscalex
Uzyskaj dostęp do największej bazy interpretacji podatkowych w Polsce. Zaawansowane wyszukiwanie, analiza AI i podsumowania interpretacji w jednym miejscu.
Rozpocznij bezpłatny okres próbnyINTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 września 2019 r. (data wpływu 16 września 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Spółka, która uzyskała udziały likwidowanych Spółek z o.o. w ramach świadczenia w miejsce wykonania (datio in solutum), rozpoznając przychód z tytułu uzyskania majątku likwidacyjnego tych Spółek, jest uprawniona do pomniejszenia tego przychodu o wartość odpowiadającą tej części wierzytelności Spółki, która została uregulowana (zaspokojona) poprzez przekazanie udziałów Spółek likwidowanych – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 16 września 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Spółka, która uzyskała udziały likwidowanych Spółek z o.o. w ramach świadczenia w miejsce wykonania (datio in solutum), rozpoznając przychód z tytułu uzyskania majątku likwidacyjnego tych Spółek, jest uprawniona do pomniejszenia tego przychodu o wartość odpowiadającą tej części wierzytelności Spółki, która została uregulowana (zaspokojona) poprzez przekazanie udziałów Spółek likwidowanych.
We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.
Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej też: „Spółka”). Wnioskodawca jest 100% właścicielem udziałów dwóch spółek z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Polski, które zamierza zlikwidować (dalej: „Spółki Likwidowane”). W ramach likwidacji cały majątek Spółek Likwidowanych zostanie spieniężony i zostanie wydany Spółce (majątek likwidacyjny). Wnioskodawca posiadane udziały w Spółkach Likwidowanych uzyskał w następujący sposób:
Zbycie Spółek Zbywanych oraz pokrycie wierzytelności z tytułu zapłaty ceny w powyżej wskazany sposób, tj. m.in. poprzez przeniesienie na rzecz Spółki udziałów Spółek Likwidowanych w ramach datio in solutum, nastąpiło przed 1 stycznia 2015 r.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:
Czy na moment likwidacji Spółek Likwidowanych i otrzymania majątku likwidacyjnego tych spółek Spółka, która uzyskała udziały Spółek Likwidowanych w ramach świadczenia w miejsce wykonania (datio in solutum), rozpoznając przychód z tytułu uzyskania tego majątku likwidacyjnego, jest uprawniona do pomniejszenia tego przychodu o wartość odpowiadającą tej części wierzytelności Spółki, która została uregulowana (zaspokojona) poprzez przekazanie udziałów Spółek Likwidowanych?
Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka rozpoznając przychód z tytułu otrzymania majątku likwidacyjnego Spółek Likwidowanych powinna dokonać pomniejszenia wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją Spółek Likwidowanych o tę część tej wartości, która przypada na koszt nabycia lub objęcia udziałów w Spółkach Likwidowanych. W przypadku nabycia udziałów Spółek Likwidowanych w drodze umowy datio in solutum, wydatkiem poniesionym przez Spółkę na nabycie tych udziałów (który będzie pomniejszał wartość przychodu z otrzymania majątku likwidacyjnego) będzie wartość wierzytelności uregulowanej wobec Spółki i objętej zwolnieniem dłużnika ze świadczenia w wyniku zastosowania instytucji datio in solutum, przypadająca na otrzymane udziały Spółek Likwidowanych.
Tryb likwidacji spółek kapitałowych został uregulowany przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1577, z późn. zm., dalej: „KSH (Krajowa Administracja Skarbowa)” – winno być: t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 505).
Zgodnie z art. 272 ww. ustawy, rozwiązanie spółki następuje po przeprowadzeniu likwidacji, z chwilą wykreślenia spółki z rejestru. Natomiast, w myśl art. 282 § 1 KSH, likwidatorzy powinni zakończyć interesy bieżące spółki, ściągnąć wierzytelności, wypełnić zobowiązania i upłynnić majątek spółki (czynności likwidacyjne). Nowe interesy mogą wszczynać tylko wówczas, gdy to jest potrzebne do ukończenia spraw w toku. Nieruchomości mogą być zbywane w drodze publicznej licytacji, a z wolnej ręki - jedynie na mocy uchwały wspólników i po cenie nie niższej od uchwalonej przez wspólników.
Stosownie do art. 286 § 1 i 2 KSH, podział między wspólników majątku pozostałego po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli nie może nastąpić przed upływem sześciu miesięcy od daty ogłoszenia o otwarciu likwidacji i wezwaniu wierzycieli. Majątek, o którym mowa powyżej, dzieli się między wspólników w stosunku do ich udziałów. Jednakże, jak stanowi § 3 niniejszego przepisu, umowa spółki może określać inne zasady podziału majątku.
Od 2018 r. w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865, dalej: „ustawa o CIT (podatek dochodowy od osób prawnych)”), przychody podatników tego podatku zostały rozdzielone na dwa źródła:
Istotą wprowadzonych zmian jest wyodrębnienie źródła przychodów w postaci zysków kapitałowych i oddzielenie dochodów uzyskiwanych z tego tytułu od pozostałych dochodów uzyskiwanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych.
Ustawodawca zamieścił w ustawie katalog przychodów zaliczanych do źródła zysków kapitałowych w art. 7b ustawy o CIT. Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. e ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się m.in. wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3.
Jednocześnie, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 22 ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki - w części stanowiącej koszt nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w tej spółce lub udziałów w zyskach tej osoby prawnej.
Innymi słowy, w przypadku otrzymania majątku likwidacyjnego Spółek Likwidowanych Wnioskodawca (Spółka) jest uprawniony, w celu określenia wartości przychodu podlegającego opodatkowaniu CIT, w związku z likwidacją tych spółek, do pomniejszenia wartości otrzymanego majątku likwidacyjnego o wartość kosztu z tytułu nabycia lub objęcia udziałów spółek przekazujących ten majątek likwidacyjny (Spółek Likwidowanych). Dochodem Wnioskodawcy w związku z likwidacją Spółek Likwidowanych jest nadwyżka wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją nad kosztami poniesionymi przez Wnioskodawcę na nabycie lub objęcie udziałów w Spółkach Likwidowanych.
Ustawa o CIT nie określa bezpośrednio, w jaki sposób należy określić koszt nabycia lub objęcia udziałów w powyżej opisanym przypadku przedstawionym w opisie zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca jest zdania, że w celu ustalenia kosztów uzyskania przychodów w przedmiotowej sytuacji należy bezpośrednio odnieść się do sposobu przeniesienia na Spółkę udziałów Spółek Likwidowanych w celu uregulowania przez Nabywcę zobowiązania przysługującego Spółce (zobowiązania do zapłaty części ceny za Spółki Zbywane). Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca nabył udziały na podstawie czynności prawnej określanej jako datio in solutum - w drodze wykonania świadczenia niepieniężnego (wydania udziałów Spółek Likwidowanych) w miejsce wykonania świadczenia pieniężnego (zapłaty przez Nabywcę ceny za udziały Spółek Zbywanych). W rezultacie, nabycie udziałów przez Wnioskodawcę nastąpiło w inny sposób niż pierwotne objęcie udziałów; Spółka uprawniona jest do rozpoznania (uwzględnienia w wartości przychodu z uzyskania majątku likwidacyjnego) kosztu przypisanego do nabycia tych udziałów Spółek Likwidowanych, tj. w wysokości wydatków na ich nabycie.
Jednocześnie, zakres znaczenia pojęcia „wydatki na nabycie o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT, należy rozumieć szeroko, a więc jako każde ekwiwalentne świadczenie spełnione na podstawie czynności prawnej, w zamian za które doszło do nabycia udziałów. W tym zakresie należy uznać, że przeniesienie na wierzyciela (Spółkę) przez dłużnika rzeczy, praw lub innych świadczeń stanowi czynność o charakterze odpłatnym; odpłatności na rzecz dłużnika (Spółki) ze strony wierzyciela należy w tym przypadku upatrywać w zwolnieniu dłużnika (Nabywcy) z dotychczasowego długu w zamian za spełnienie innego świadczenia niewynikającego z dotychczasowego stosunku obligacyjnego między wierzycielem a dłużnikiem. W tym ujęciu Spółka za nabycie udziałów „płaci” zwolnieniem dłużnika z obowiązku zapłaty istniejącego pierwotnie zobowiązania (zobowiązania do zapłaty części ceny za Spółki Zbywane). Wprawdzie, w zakresie określenia dochodu/przychodu z tytułu otrzymania majątku likwidacyjnego ustawa o CIT nie posługuje się wprost pojęciem kosztu uzyskania przychodu - mechanizm określenia podstawy opodatkowania nie opiera się tu na ustaleniu dochodu na który składa się wartość przychodu i odjęty od niego koszt uzyskania przychodów, ale na ustaleniu przychodu (opodatkowaniu podlega przychód, a nie dochód), którego wartość jest ograniczana poprzez jego pomniejszenie o część stanowiącą cenę nabycia udziałów (ta część nie stanowi przychodu; jest wyłączana z zakresu tego pojęcia). W praktyce oba te mechanizmy są ze sobą równorzędne (różnica w głównym stopniu sprowadza się do możliwości wykazania straty - w tym drugim przypadku tak ujmowany wydatek/koszt może pomniejszać ten przychód maksymalnie do wartości tego przychodu; w wyniku tego pomniejszenia nie może powstać wartość ujemna - strata), w związku z czym w zakresie ustalenia znaczenia pojęcia „wydatku na nabycie” udziałów zasadne jest w tym przypadku odwołanie się również do ogólnej definicji kosztów uzyskania przechodu.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.
Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania. Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.
W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:
Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w stosownych przepisach ustawy o CIT, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.
Jednocześnie, jednym z podstawowych warunków do uznania wydatku za koszt podatkowy, jak wskazano wyżej, jest definitywność wydatku. Oznacza to, że wartość poniesionego wydatku nie będzie podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona i stanowi stałe, trwałe obciążenie jego majątku, tzn. musi nastąpić uszczuplenie zasobów finansowych podatnika.
Porównując zatem powyższą treść znaczeniową pojęcia „kosztu” z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT i odnosząc ją do sytuacji Spółki należy wskazać, że takiego obciążenia majątku Spółki i uszczuplenia jego zasobów finansowych w związku opisanym nabyciem tych udziałów Spółek Likwidowanych w ramach czynności datio in solutum, należy upatrywać w stanowiącym ekwiwalent tego nabycia równoległym zwolnieniu Nabywcy z pierwotnie istniejącego długu. Spółka w ten sposób „pomniejsza” swój majątek, uszczupla swoje zasoby poprzez zwolnienie swojego dłużnika z obowiązku dokonywania świadczenia pierwotnie ustalonego/uzgodnionego pomiędzy wierzycielem (Spółką), a dłużnikiem (Nabywcą). Spółka, w ramach przeprowadzenia datio in solutum, uzyskała udziały Spółek Likwidowanych, ale w efekcie tej operacji równolegle zrezygnowała z uzyskania zapłaty części ceny za wcześniejszą transakcję zbycia Spółek Zbywanych. Brak uzyskania tej wierzytelności (w wyniku datio in solutum) stanowi w tym przypadku realne obciążenie, zapłatę (wydatek, koszt) Spółki za uzyskanie tych udziałów. Skoro zatem, w świetle przywołanego powyżej stanowiska, spełnieniu świadczenia niepieniężnego w drodze datio in solutum odpowiada świadczenie wzajemne wierzyciela, tj. występuje odpłatność, to należy stwierdzić, iż wierzyciel ponosi wymierny wydatek w związku z nabyciem przedmiotu świadczenia niepieniężnego. Odnosząc powyższą konkluzję o odpłatności do przedmiotowego stanu faktycznego należy wysnuć wniosek, że jeżeli świadczenie niepieniężne, polega na przeniesieniu udziałów, to wierzycielowi można przypisać wydatek na nabycie tych udziałów odpowiadający wartości pierwotnej wierzytelności, co do której dłużnik został zwolniony z obowiązku dalszej zapłaty/uregulowania w wyniku operacji datio in solutum. Takie rozumienie pojęcia „wydatków” na nabycie w przypadku otrzymania udziałów w drodze datio in solutum odpowiada charakterowi prawnemu tej instytucji prawnej, który potwierdza, iż datio in solutum ma charakter złożony. Z jednej bowiem strony dochodzi do zdarzenia w postaci odpłatnego zbycia przedmiotu świadczenia niepieniężnego przez dłużnika, a z drugiej strony do ich nabycia przez wierzyciela. Ceną ustaloną między stronami za nabycie udziałów (akcji) jest w tym przypadku wartość wierzytelności istniejącej pierwotnie między stronami tej czynności prawnej. Uzasadnione jest zatem stwierdzenie, że wydatkami na nabycie udziałów Spółek Likwidowanych, stanowiącymi koszt pomniejszający wartość przychodu z tytułu uzyskania majątku likwidacyjnego tych spółek, będzie wartość wierzytelności „uregulowanej” przez Nabywcę (zwolnionej z obowiązku zapłaty) poprzez wydanie tych udziałów na rzecz Wnioskodawcy. Stanowisko powyższe, zgodnie z którym w przypadku uzyskania udziałów/akcji w ramach datio in solutum koszt/wydatek na nabycie tych udziałów/akcji należy ustalać w wysokości równowartości wierzytelności uregulowanej przez dłużnika (zwolnionej z obowiązku zapłaty) poprzez wykonanie świadczenia niepieniężnego, potwierdzają organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych (interpretacje te dotyczą sytuacji zbycia akcji/udziałów/innych aktywów uzyskanych w ramach datio in solutum w zamian za zwolnienie z zapłaty pierwotnej wierzytelności; konkluzje w tym zakresie są jednak identyczne, a interpretacje te mają analogiczne zastosowanie do sytuacji określania przychodu podatkowego z tytułu otrzymania majątku likwidacyjnego, t.j. m.in.:
Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, na moment likwidacji (otrzymania majątku likwidacyjnego) Spółek Likwidowanych, których udziały Spółka przejęła na własność w ramach instytucji datio in solutum (świadczenia w miejsce wykonania) w wyniku zaspokojenia w ten sposób wierzytelności przysługującej Spółce do zapłaty przez Nabywcę ceny za udziały Spółek Zbywanych, Spółka rozpoznając przychód z tytułu likwidacji jest uprawniona do pomniejszenia tego przychodu o wartość odpowiadającą tej części wierzytelności Spółki wobec Nabywcy, która została uregulowana (zaspokojona) poprzez przekazanie udziałów Spółek Likwidowanych.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).
Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).
Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Fiscalex • Automatyczne wyszukiwanie interpretacji • Anuluj w każdej chwili