0111-KDIB3-3.4013.255.2021.2.MK

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 września 2021 r. (data wpływu 23 września 2021 r.), uzupełnionym pismem (data wpływu 13 grudnia 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie opodatkowania wyrobów energetycznych zerową stawką akcyzy – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23 września 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie opodatkowania wyrobów energetycznych zerową stawką akcyzy. Ww. wniosek został uzupełniony pismem (data wpływu 13 grudnia 2021 r.), stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z 25 listopada 2021 r., znak: 0111-KDIB3-3.4013.255.2021.1.MK.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie sprecyzowane po uzupełnieniu wniosku :

[…] zamierza sprowadzać do kraju wyroby energetyczne o nazwie […]. Mimo, że dostawca klasyfikuje towar do grupy CN 2710 19 43, będzie on przeznaczony jako komponent do produkcji kosmetyków. Towar ma być dostarczany w trybie nabycia wewnątrzwspólnotowego w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, w związku z czym Spółka zamierza ubiegać się o status zarejestrowanego odbiorcy. Po przywozie, jak już wskazano, towar będzie zużywany do produkcji kosmetyków, a więc na cele inne niż paliwo opałowe lub paliwo napędowe albo dodatki lub domieszki do nich co, zdaniem Wnioskodawcy, może uprawniać do jego opodatkowania wg. stawki zero, a Spółce pozwala przypisać kolejny przymiot tj. gospodarczego podmiotu zużywającego. Czynności odbioru towaru i jego zużycia będą odbywały się w tym samym miejscu tj. na terenie zakładu produkcyjnego.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku wskazano:

Produkty będące przedmiotem przywozu i wniosku o wydanie indywidulanej interpretacji podatkowej stanowią produkt syntetyczny zawierający 98% polibutylenu powstający na drodze polimeryzacji (syntezy węglowodorów C4). Z tej racji nie stanowią oleju napędowego albowiem nie są produktem destylacji ropy naftowej co jednocześnie nie wyklucza ich klasyfikacji do kodu 2710 19 43.

Opis do kodu CN 2710 19 43 - Parafinowe oleje napędowe będące produktem syntezy i/lub hydrorafinacji o pochodzeniu niekopalnym, w formie czystej; mieszanki, zawierające wagowo ponad 20 % parafinowych olejów napędowych będących produktem syntezy i/lub hydrorafinacji o pochodzeniu niekopalnym.

Produkty te nie są też wykorzystywane w charakterze oleju napędowego, nie zostały zmieszane z biokomponentami.

Produkty te nie są również przeznaczone jako paliwo opałowe, nie są barwione ani nie zawierają znacznika.

W rezultacie jak wskazano we wniosku, mimo wspomnianej klasyfikacji, nie są olejami ropy naftowej co wynika zarówno ze specyfiki ich produkcji jak i przeznaczenia (produkcja kosmetyków). W tym sensie są wyrobami innymi niż wymienione w art. 89 ust. 1 pkt 6 i 9 ustawy o podatku akcyzowym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy możliwe jest opodatkowanie wspomnianego towaru w pierwszej (WNT (wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów)) jak i w kolejnej fazie obrotu (zużycie) zerową stawka podatku akcyzowego mając na względzie

jego końcowe przeznaczenie?

2. Czy tryb dostawy pozwala zachować prawo do stosowania zerowej stawki biorąc pod uwagę fakt, że Spółka będzie występowała w podwójnej roli (zarejestrowany

odbiorca i gospodarczy podmiot zużywający) a towar będzie przemieszczany jedynie wewnętrznie w granicach zakładu, bez potwierdzenia jego odbioru na dokumencie

dostawy lub e-DD?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1 Zdaniem Wnioskodawcy sposób wykorzystania towaru na cele związane z produkcją kosmetyków pozwala na jego opodatkowanie wg. stawki zero - skierowanej do grupy wyrobów energetycznych, które nie będą wykorzystywane jako paliwa napędowe czy opałowe ani dodatki i domieszki do nich.

Uzasadnienie

Przeznaczenie ww. wyrobu opisane w stanie faktycznym [zdarzeniu przyszłym - przypis Organu] powoduje, że na gruncie ustawy o podatku akcyzowym przewidziano dla niego stawkę 0 zł. Dodać w tym względzie należy, że wspomniany wyrób jako zaklasyfikowany do grupy CN 2710 19 43 wprawdzie znajduje się w załączniku nr 2 do ustawy, nie oznacza to jednak opodatkowania go stawką pozytywną (wyższą niż 0 zł).

Zgodnie bowiem z art. 89 ust. 1 pkt 6 ustawy stawka taka obejmuje wyłącznie oleje napędowe o takim kodzie a nie wszystkie produkty, które taki kod posiadają. Produkty o kodzie 2710 19 43 to również wszelkie wodory nasycone (alkany) lub ich mieszaniny wykorzystywane do produkcji leków, impregnacji podłóg, jako rozpuszczalniki czy też składniki kosmetyczne.

Potwierdzeniem tego są zapisy w Notach wyjaśniających do poz. 2710 oraz decyzje WIT wydane dla towarów o ww. kodzie w tym np. LVMP-14-87 (surowiec do pokryć podłogowych), FR-RTC-2014-000360 (surowiec do wykorzystywany w weterynarii i produkcji leków, CZ31-1238-2015 (produkt do mycia detali, komponentów i gotowych) czy GB501923086 Solvent - C15-19 ALKANE - znacznik lub składnik kosmetyków.

W rezultacie takie grupowanie produktu przy jednoczesnym braku uznania go za olej napędowy lub olej opałowy albo dodatki do nich powoduje, że podlega on zerowej akcyzie co koresponduje też z jego przeznaczeniem (produkt jest przeznaczony na inne cele niż paliwo napędowe, paliwo opałowe czy też składniki tych paliw).

Potencjalna możliwość zastosowania stawki akcyzy zero dla podobnych produktów oparta jest tez na rozstrzygnięciu interpretacyjnym zawartym w piśmie Dyrektora KIS nr 0111-KDIB3- 3.4013.1.2019.2.PJ z dnia 19 kwietnia 2019r, dotyczącym stosowania stawki akcyzy zero ze względu na przeznaczenie. Jednocześnie dodać trzeba, iż wspomniane przeznaczenie mające znaczenie w niniejszej sprawie należy rozumieć jako zamiar wykorzystania wyrobów do określonych celów, a nie jako samą możliwość ich wykorzystania do tych celów. Takie tezy zostały zawarte w wyroku WSA w We Wrocławiu (sygn. akt I SA/Wr 1233/16) wydanym w podobnej sprawie, gdzie czytamy, iż: „Nie można zgodzić się z organem interpretacyjnym, który opierając się na słownikowej definicji terminu "przeznaczenie" wywodzi, iż benzyna lakiernicza oraz benzyny specjalne mogą zostać przeznaczone (zakwalifikowane) jak paliwo silnikowe. Przez przeznaczenie rozumie się bowiem praktyczny cel, do którego coś jest przeznaczone, zakwalifikowane, któremu dana rzecz służy. Z definicji tej, w ocenie Sądu, wynika, iż przez przeznaczenia nie należy rozumieć - jak czyni to organ podatkowy - jako hipotetycznej, czy też potencjalnej możliwości wykorzystania danego wyrobu do celu, do którego zasadniczo przeznaczony jest inny wyrób.”

Jednocześnie dodać trzeba, że oleje napędowe nie mają swojej definicji na gruncie ustawy o podatku akcyzowym. Zaś w rozumieniu norm klasyfikacyjnych, do których wspomniana ustawa nawiązuje w art. 7 ustawy, za oleje napędowe uznaje się produkty, których ponad 85% składników destyluje w temp. 350°C (uwaga dodatkowa do działu 27 taryfy celnej). Tymczasem, zgodnie z kartą charakterystyki, sprowadzony […] ma temp. wrzenia (destylacji) w zakresie 253-348°C.

Ponadto produkt będzie sprowadzany do kraju w ramach WNT w procedurze zawieszonego poboru akcyzy i następnie przez ten sam podmiot będzie on zużywany do produkcji kosmetyków. Taki łańcuch dostaw gwarantuje nie tylko realizację wspomnianego wcześniej przeznaczenia ale także eliminuje jakiekolwiek ryzyko podatkowe związane naruszeniem interesów fiskalnych państwa i Unii Europejskiej.

Ad. 2 Mimo, że towar nie będzie przemieszczany ani dostarczany pomiędzy zarejestrowanym odbiorcą i gospodarczym podmiotem zużywającym, to jednak występowanie Spółki w obu rolach oraz fakt, iż towar będzie przesuwany jedynie w obrębie jednego zakładu produkcyjnego pozwala zakładać, że warunki opisane dla tego trybu w art. 89 ust. 2 pkt 5 należy uznać za spełnione.

Uzasadnienie

Scenariusz dostaw oparty na przywozie przedmiotowego towaru przez zarejestrowanego odbiorcę oraz na jego bezpośrednim zużyciu przez ten sam podmiot występujący w roli gospodarczego podmiotu zużywającego wprawdzie odbiega nieco od trybów opisanych w art. 89 ust. 2 pkt 5 ustawy, niemniej, zdaniem Wnioskodawcy, realizuje jego założenia.

W ramach wykładni funkcjonalnej tego przepisu założyć bowiem należy, że intencją ustawodawcy było wskazanie takich dróg dostawy i przemieszczenia towaru, które uszczelnią system podatkowy i wyeliminują możliwość niekontrolowanego wykorzystania towaru objętego preferencjami podatkowymi. Skoro w analizowanym przypadku miejsce odbioru wyrobów akcyzowych stanowiące atrybut procedury zawieszonego poboru akcyzy składający się na I etap dostawy będzie usytuowane w tym samym miejscu co produkcja kosmetyków i miejsce zużycia sprowadzonego specyfiku (II etap obrotu) to założony cel i gwarancje wykorzystania tego towaru oraz objęcia go zerową akcyzą wydają się być spełnione. Ponadto takie rozwiązania funkcjonują też na gruncie dostaw objętych zwolnień od akcyzy (art. 32 ust. 3 pkt 4 ustawy), a więc w sektorze o podobnym, a wręcz analogicznym znaczeniu prawnym. Zatem inne traktowanie identycznych dostaw w przypadku zerowej stawki byłoby nielogiczne i irracjonalne.

Trzeba też wspomnieć, że każde odmienne stanowisko wypacza również ducha pozostałych przepisów tego segmentu ustawy. Jeśli dopuszczają one preferencje akcyzowe dla dostawy towarów realizowanych przez zużywający podmiot gospodarczy, który dokonuje ich wewnątrzwspólnotowego nabycia na podstawie jedynie dokumentu handlowego (art. 89 ust. 2 pkt 4) to tym bardziej powinny one być dozwolone dla dostaw, kiedy owe nabycie wewnątrzwspólnotowe jest wykonywane w bardziej zaawansowanej procedurze bo procedurze realizowanej przez podmiot mający specjalne zezwolenia na działanie w obrębie akcyzy (zarejestrowany odbiorca). Jednocześnie wykluczyć należy aby w powyższym układzie podmiot potwierdzał odbiór wspomnianych towar. Odbiór bowiem jest nieodłącznym elementem dostawy i przemieszczenia towaru. Skoro, jak już wskazano, takiej dostawy ani przemieszczenia nie będzie to również obowiązek potwierdzenia odbioru wydaje się być czynnością zbędną i niecelową.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2020 r. poz. 722 z późn. zm.; zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o podatku akcyzowym”), ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Pod poz. 27 załącznika nr 1 do ustawy pod kodem 2710 wymieniono oleje ropy naftowej i oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych, inne niż surowe; preparaty gdzie indziej niewymienione ani niewłączone, zawierające 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów; oleje odpadowe.

Równocześnie w załączniku nr 2 do ustawy stanowiącym wykaz wyrobów akcyzowych, do których stosuje się procedurę zawieszenia poboru akcyzy i których produkcja odbywa się w składzie podatkowym, o którym mowa w dyrektywie Rady 92/12/EWG, wymieniono w poz. 20 pod kodem CN od ex 2710 12 do ex 2710 19 68 i od ex 2710 20 11 do ex 2710 20 90 - oleje ropy naftowej i oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych, inne niż surowe; preparaty gdzie indziej niewymienione ani niewłączone, zawierające 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów.

Jak stanowi art. 2 ust. 1 pkt 2, 3, 4, 9, 12, 13, 15, 16, 18b lit. a, 18c, 22a, 26, 27, 28, 31 i 32 ustawy, użyte w ustawie określenia oznaczają:

- terytorium kraju - terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;

- terytorium państwa członkowskiego - terytorium państwa, do którego zgodnie z art. 52 Traktatu o Unii Europejskiej oraz art. 349 i 355 Traktatu o funkcjonowaniu Unii

Europejskiej mają zastosowanie te Traktaty, z wyłączeniem terytorium kraju oraz z włączeniami o których mowa pkt a i b art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy;

- terytorium Unii Europejskiej - terytorium kraju oraz terytoria państw członkowskich;

- nabycie wewnątrzwspólnotowe - przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju;

- procedura zawieszenia poboru akcyzy - procedurę stosowaną podczas produkcji, magazynowania, przeładowywania i przemieszczania wyrobów akcyzowych, w trakcie

której, gdy są spełnione warunki określone w przepisach niniejszej ustawy i aktów wykonawczych wydanych na jej podstawie, z obowiązku podatkowego nie powstaje

zobowiązanie podatkowe;

- zarejestrowany odbiorca - podmiot, któremu wydano zezwolenie na nabywanie wewnątrzwspólnotowe albo na jednorazowe nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów

- akcyzowych wysłanych z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, zwane dalej odpowiednio "zezwoleniem

na nabywanie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca" albo "zezwoleniem na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca";

- e-AD - elektroniczny administracyjny dokument, na podstawie którego przemieszcza się wyroby akcyzowe z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy;

- uproszczony dokument towarzyszący - dokument, na podstawie którego przemieszcza się, w ramach dostawy wewnątrzwspólnotowej lub nabycia wewnątrzwspólnotowego,

wyroby akcyzowe wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, znajdujące się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, oraz alkohol etylowy całkowicie skażony środkami

dopuszczonymi do skażania alkoholu etylowego na podstawie rozporządzenia Komisji (WE) nr 3199/93 z dnia 22 listopada 1993 r. w sprawie wzajemnego uznawania

procedur całkowitego skażania alkoholu etylowego do celów zwolnienia z podatku akcyzowego (Dz. Urz. WE L 288 z 23.11.1993, str. 12, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie

wydanie specjalne, rozdz. 9, t. 1, str. 249, z późn. zm.);

- e-DD - elektroniczny dokument, na podstawie którego przemieszcza się na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyroby akcyzowe objęte

zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie lub wyroby akcyzowe wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowane zerową stawką akcyzy ze względu

na ich przeznaczenie;

- podmiot zużywający - podmiot:

a) mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, który wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od

akcyzy ze względu na ich przeznaczenie zużywa na cele uprawniające do zwolnienia,

b) niemający miejsca zamieszkania, siedziby lub miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, który odbiera nabyte wyroby energetyczne objęte

zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, określone w:

- art. 32 ust. 1 pkt 1 i 2, bezpośrednio do zbiornika na stałe zamontowanego na statku powietrznym lub jednostce pływającej,

- art. 32 ust. 1 pkt 3;

- dokument zastępujący e-DD - dokument, na podstawie którego przemieszcza się na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyroby

akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie lub wyroby akcyzowe wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowane

zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, zawierający takie same dane jak e-DD, stosowany, gdy System jest niedostępny;

- zużywający podmiot gospodarczy - podmiot mający miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium kraju lub przedsiębiorcę zagranicznego posiadającego

oddział z siedzibą na terytorium kraju, utworzony na warunkach i zasadach określonych w ustawie z dnia 6 marca 2018 r. o zasadach uczestnictwa

przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 2020 r. poz. 1252 i

2255), którzy dokonali zgłoszenia rejestracyjnego zgodnie z art. 16 i zużywają na terytorium kraju w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wyroby

akcyzowe wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowane zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, do celów uprawniających do

- zastosowania tej stawki akcyzy;

- System - krajowy system teleinformatyczny służący do obsługi:

a) przemieszczania wyrobów akcyzowych z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, w szczególności do przesyłania e-AD, raportu odbioru i raportu

wywozu, unieważnienia e-AD, zmiany miejsca przeznaczenia oraz zawiadomienia o zmianie miejsca przeznaczenia, o których mowa w rozporządzeniu Komisji

(WE) nr 684/2009 z dnia 24 lipca 2009 r. w sprawie wykonania dyrektywy Rady 2008/118/WE w odniesieniu do skomputeryzowanych procedur przemieszczania

wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy (Dz. Urz. UE L 197 z 29.07.2009, str. 24, z późn. zm.),

b) przemieszczania wyrobów akcyzowych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie lub

wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, w szczególności do przesyłania e-DD, raportu

odbioru i raportu wywozu, unieważnienia e-DD, zmiany miejsca przeznaczenia oraz zawiadomienia o zmianie miejsca przeznaczenia,

c) monitorowania sprzedaży wyrobów węglowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, w szczególności do przesyłania e-DD.

- raport odbioru - raport składany za pośrednictwem Systemu, stanowiący dowód, że zostało zakończone przemieszczanie wyrobów akcyzowych z zastosowaniem procedury

zawieszenia poboru akcyzy albo przemieszczanie poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich

przeznaczenie lub wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie;

- dokument zastępujący raport odbioru - dokument zawierający takie same dane jak raport odbioru, stanowiący dowód, że zostało zakończone przemieszczanie wyrobów

akcyzowych z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy albo przemieszczanie poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyrobów akcyzowych objętych

zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie lub wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze

względu na ich przeznaczenie, stosowany, gdy System jest niedostępny;

- podmiot wysyłający:

a) podmiot prowadzący skład podatkowy lub zarejestrowanego wysyłającego, którzy wysyłają wyroby akcyzowe z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru

akcyzy,

b) podmiot prowadzący skład podatkowy lub podmiot pośredniczący, którzy wysyłają wyroby akcyzowe przemieszczane poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy

z użyciem Systemu, przy czym za podmiot wysyłający uznaje się podmiot prowadzący skład podatkowy lub podmiot pośredniczący również w przypadku, gdy wyroby

takie są zwracane do składu podatkowego lub podmiotu pośredniczącego przez podmiot zużywający albo przemieszczane do składu podatkowego przez zużywający

podmiot gospodarczy,

ba) podmiot prowadzący skład podatkowy, do którego jest przemieszczany z użyciem Systemu alkohol etylowy stanowiący odpad, o którym mowa w art. 32 ust. 4 pkt 5,

c) zarejestrowanego odbiorcę, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako

zarejestrowany odbiorca, który wysyła z użyciem Systemu poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyroby akcyzowe, które nabył wewnątrzwspólnotowo

z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, do:

- podmiotu zużywającego lub

- zużywającego podmiotu gospodarczego, lub

- miejsca, w którym prowadzi działalność jako podmiot pośredniczący w zakresie wyrobów energetycznych, o których mowa w art. 32 ust. 1 pkt 2,

d) pośredniczący podmiot węglowy, który w poprzednim roku kalendarzowym sprzedał powyżej 30 mln kg wyrobów węglowych i który sprzedaje finalnemu nabywcy

węglowemu wyroby węglowe, o których mowa w art. 31a ust. 1, jeżeli sprzedaż jest monitorowana z użyciem Systemu, przy czym za podmiot wysyłający uznaje się

pośredniczący podmiot węglowy również w przypadku, gdy wyroby takie są do niego zwracane przez finalnego nabywcę węglowego,

e) zużywający podmiot gospodarczy, który zwraca z użyciem Systemu importowane przez siebie wyroby akcyzowe, jeżeli ich wyprowadzenie następuje przez urząd

celno-skarbowy znajdujący się na terytorium kraju,

f) podmiot pośredniczący, podmiot zużywający lub zużywający podmiot gospodarczy, który dokonał importu odpowiednio wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy

ze względu na ich przeznaczenie lub opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie;

- podmiot odbierający:

a) podmiot prowadzący skład podatkowy, zarejestrowanego odbiorcę, nabywcę na terytorium państwa członkowskiego będącego podmiotem upoważnionym przez

właściwe władze podatkowe tego państwa członkowskiego Unii Europejskiej do otrzymywania wyrobów akcyzowych w ramach procedury zawieszenia poboru akcyzy

lub podmiot objęty zwolnieniem od akcyzy wynikającym z art. 31 ust. 1, do których są wysyłane wyroby akcyzowe z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru

akcyzy,

b) podmiot prowadzący skład podatkowy, podmiot pośredniczący, podmiot zużywający, podmiot upoważniony do odbioru wyrobów akcyzowych, o których mowa w art.

32 ust. 1 pkt 3, dostarczanych do zbiornika, z którego są zasilane zbiorcze instalacje licznikowe, oraz zużywający podmiot gospodarczy, do których są wysyłane poza

procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie lub wyroby akcyzowe wymienione w

załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowane zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie,

c) finalnego nabywcę węglowego, który wyroby węglowe zwolnione od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie nabywa od pośredniczącego podmiotu węglowego, który

w poprzednim roku kalendarzowym sprzedał powyżej 30 mln kg wyrobów węglowych,

d) podmiot prowadzący miejsce niszczenia wyrobów akcyzowych spełniające warunki niszczenia wyrobów na podstawie przepisów odrębnych, do którego są wysyłane

poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, w przypadku, o którym mowa w art. 32

ust. 4 pkt 1a,

e) podmiot pośredniczący, podmiot zużywający lub zużywający podmiot gospodarczy, który dokonał importu odpowiednio wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy

ze względu na ich przeznaczenie lub opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie.

W myśl art. 3 ust. 1 i 2 ustawy do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, a także do wiążących informacji akcyzowych, zwanych dalej "WIA", stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.). Zmiany w Nomenklaturze Scalonej (CN) nie powodują zmian w opodatkowaniu akcyzą wyrobów akcyzowych i samochodów osobowych, jeżeli nie zostały określone w niniejszej ustawie.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1. produkcja wyrobów akcyzowych;

2. wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego;

3. import wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem importu wyrobów akcyzowych wysłanych następnie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu

przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów;

4. nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego;

4a) nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, dokonywane do

składu podatkowego w celu objęcia ich procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli wprowadzenie tych wyrobów do składu podatkowego nie nastąpiło;

5. wyprowadzenie ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład

podatkowy, z wyłączeniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie oraz wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku

nr 2 do ustawy, opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, przez podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3;

6. wysłanie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego

importerem tych wyrobów.

Przedmiotem opodatkowania akcyzą, zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy jest również:

1. użycie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie albo określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich użycie:

a) było niezgodne z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy lub

b) nastąpiło bez zachowania warunków uprawniających do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy;

2. dostarczenie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, jeżeli odbyło się ono bez zachowania warunków uprawniających do

zastosowania zwolnienia od akcyzy;

3. sprzedaż wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, objętych określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich

sprzedaż odbyła się bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania tej stawki akcyzy;

4. nabycie lub posiadanie wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej

wysokości a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony.

Przedmiotem opodatkowania akcyzą są również ubytki wyrobów akcyzowych lub całkowite zniszczenie wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 20. Wyrób uważa się za całkowicie zniszczony, gdy nie może już zostać wykorzystany jako wyrób akcyzowy – art. 8 ust. 3 ustawy.

Zgodnie z art. 8 ust. 4 ustawy przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również zużycie:

1. wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, o których mowa w art. 89 ust. 2, do produkcji innych wyrobów;

2. napojów alkoholowych, o których mowa w art. 32 ust. 4 pkt 2 i 3, przez podmiot zużywający.

Jeżeli w stosunku do wyrobu akcyzowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została, po zakończeniu procedury zawieszenia poboru akcyzy, określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej – art. 8 ust. 6 ustawy.

Obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej – art. 10 ust. 1 ustawy.

Obowiązek podatkowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych przez zarejestrowanego odbiorcę powstaje z dniem, w którym wyroby akcyzowe zostały wprowadzone do określonego we właściwym zezwoleniu miejsca odbioru wyrobów akcyzowych – art. 10 ust. 3 ustawy.

Podatnikiem akcyzy, zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 5 ustawy, jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmiot będący zarejestrowanym odbiorcą, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca - z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych na rzecz innego podmiotu.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego:

1. składać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru,

2. obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwego urzędu skarbowego

- za miesięczne okresy rozliczeniowe, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, chyba że przepisy szczególne

stanowią inaczej.

W przypadku zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego:

1. składać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracje podatkowe, według ustalonego wzoru,

2. obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwego urzędu skarbowego

- za miesięczne okresy rozliczeniowe, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy

skutkujące powstaniem zobowiązania podatkowego (art. 21 ust. 2 ustawy).

Stosownie do art. 23 ustawy:

1. Zarejestrowani odbiorcy, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca,

podmioty prowadzące składy podatkowe oraz podatnicy, o których mowa w art. 13 ust. 3, są obowiązani, bez wezwania organu podatkowego, do obliczenia i zapłaty akcyzy

wstępnie za okresy dzienne, na rachunek właściwego urzędu skarbowego.

2. Wstępnych wpłat akcyzy za okresy dzienne, zwanych dalej "wpłatami dziennymi", dokonuje się nie później niż 25. dnia po dniu, w którym powstał obowiązek podatkowy, a w

przypadku podmiotu prowadzącego skład podatkowy - po dniu, w którym nastąpiło zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy i powstało zobowiązanie podatkowe.

3. Wpłaty dzienne dokonane za miesiąc rozliczeniowy są uwzględniane w deklaracjach podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub ust. 2 pkt 1.

4. Wpłaty dzienne obniża się o:

1. kwotę stanowiącą wartość podatkowych znaków akcyzy prawidłowo naniesionych na wyroby akcyzowe lub opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych, nie

wcześniej jednak niż:

a) następnego dnia po naniesieniu tych znaków na dany wyrób akcyzowy lub opakowanie jednostkowe - w przypadku oznaczania wyrobów akcyzowych znakami

akcyzy w składzie podatkowym na terytorium kraju, z zastrzeżeniem lit. c tiret pierwsze,

b) następnego dnia po wprowadzeniu wyrobów akcyzowych do składu podatkowego na terytorium kraju - w przypadku importu albo nabycia

wewnątrzwspólnotowego przez podmiot prowadzący skład podatkowy wyrobów akcyzowych oznaczonych znakami akcyzy na terytorium państwa trzeciego albo

na terytorium państwa członkowskiego,

c) następnego dnia po powstaniu obowiązku podatkowego - w przypadku:

- zarejestrowanego odbiorcy, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako

zarejestrowany odbiorca,

- właściciela wyrobów akcyzowych, o którym mowa w art. 13 ust. 3;

2. kwoty przysługujących podatnikowi zwolnień i obniżeń akcyzy.

5. Nadpłatę wpłat dziennych wykazaną w deklaracji podatkowej, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub ust. 2 pkt 1, rozlicza się przy wpłatach dziennych za następne okresy

rozliczeniowe, jeżeli podatnik nie posiada zaległości podatkowych oraz bieżących zobowiązań podatkowych ani nie złoży wniosku o zaliczenie nadpłaty w całości albo w części

na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych.

6. Wpłaty dzienne stanowią zaliczkę na akcyzę.

Procedura zawieszenia poboru akcyzy ma zastosowanie m.in. jeżeli wyroby akcyzowe są przemieszczane ze składu podatkowego na terytorium państwa członkowskiego do określonego we właściwym zezwoleniu miejsca ich odbioru przez zarejestrowanego odbiorcę na terytorium kraju lub do podmiotów objętych zwolnieniem od akcyzy wynikającym z art. 31 ust. 1 – art. 40 ust. 2 pkt 7 ustawy.

W przypadku zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zakończenia tej procedury, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej. W przypadku zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, do obliczenia wysokości zobowiązania podatkowego stosuje się stawkę akcyzy obowiązującą w dniu zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy – art. 45 ust. 1 i 2 ustawy.

Magazynowanie wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy może odbywać się wyłącznie w składzie podatkowym – art. 47 ust. 2 ustawy.

Przemieszczanie wyrobów akcyzowych na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy odbywa się z użyciem Systemu na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD, jeżeli wyroby akcyzowe wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowane zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, są przemieszczane na terytorium kraju:

a) ze składu podatkowego do zużywającego podmiotu gospodarczego,

b) od zużywającego podmiotu gospodarczego do składu podatkowego, również w celu zwrotu,

c) od zarejestrowanego odbiorcy - w przypadku, o którym mowa w art. 89 ust. 2 pkt 5 - do zużywającego podmiotu gospodarczego,

d) z miejsca importu do zużywającego podmiotu gospodarczego,

e) od zużywającego podmiotu gospodarczego do sprzedawcy z terytorium państwa trzeciego, w celu zwrotu, jeżeli ich wyprowadzenie poza terytorium Unii Europejskiej

następuje przez urząd celno-skarbowy znajdujący się na terytorium kraju (art. 46a pkt 2 ustawy).

Przemieszczanie wyrobów akcyzowych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy rozpoczyna się z chwilą wyprowadzenia wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego lub innego miejsca wysyłki - w przypadkach, o których mowa w art. 46a pkt 1 lit. a-j i pkt 2 lit. a-c i e – art. 46b ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zakończenie przemieszczania wyrobów akcyzowych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wymaga odbioru wyrobów akcyzowych przez podmiot odbierający, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 32 lit. b, d lub e, i następuje z chwilą przesłania do Systemu raportu odbioru zawierającego kompletne i prawidłowe dane – art. 46b ust. 2 pkt 1 ustawy.

Przemieszczanie wyrobów akcyzowych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy powinno zostać zakończone w terminie 30 dni od dnia wysłania wyrobów akcyzowych wskazanego w e-DD albo dokumencie zastępującym e-DD – art. 46b ust. 3 ustawy.

Zgodnie z art. 46c ustawy:

1. Przemieszczanie wyrobów akcyzowych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy może być rozpoczęte po:

a) przesłaniu do Systemu przez podmiot wysyłający, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 31 lit. b-c, e lub f, projektu e-DD i uzyskaniu z Systemu e-DD z nadanym numerem

referencyjnym, sprawdzonego pod względem kompletności i prawidłowości danych zawartych w tym dokumencie, albo

b) sporządzeniu przez podmiot wysyłający, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 31 lit. b-c, e lub f, dokumentu zastępującego e-DD oraz przekazaniu kopii tego dokumentu

właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego.

2. Projekt e-DD oraz dokument zastępujący e-DD zawierają informację, czy przemieszczane wyroby akcyzowe są objęte zwolnieniem od akcyzy czy opodatkowane zerową

stawką akcyzy.

3. W przypadku, o którym mowa w art. 46a pkt 1 lit. k i pkt 2 lit. d, podmiot wysyłający, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 31 lit. f, przesyła do Systemu projekt e-DD przed

dopuszczeniem do obrotu wyrobów akcyzowych, których e-DD dotyczy.

W myśl art. 46d ustawy:

1. Dla każdego podmiotu odbierającego, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 32 lit. b-e, sporządza się jeden projekt e-DD albo dokument zastępujący e-DD.

2. W przypadku przemieszczania objętych zwolnieniem od akcyzy wyrobów energetycznych, o których mowa w art. 32 ust. 1 pkt 2 i 3, jednym środkiem transportu, do więcej niż

jednego podmiotu zużywającego, jeden projekt e-DD albo dokument zastępujący e-DD może zostać sporządzony dla wszystkich podmiotów zużywających.

2a. W przypadku przemieszczania objętych zwolnieniem od akcyzy wyrobów energetycznych, o których mowa w art. 32 ust. 1 pkt 1-3, więcej niż jednym środkiem transportu, do

jednego podmiotu zużywającego, jeden projekt e-DD albo dokument zastępujący e-DD może zostać sporządzony dla wszystkich przemieszczanych wyrobów.

3. W przypadku przemieszczania na terenie lotniska jedną cysterną objętych zwolnieniem od akcyzy wyrobów energetycznych, o których mowa w art. 32 ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem

olejów smarowych do silników lotniczych, do więcej niż jednego podmiotu zużywającego, jeden projekt e-DD albo dokument zastępujący e-DD może zostać sporządzony dla

wszystkich podmiotów zużywających. W tym przypadku dokument ten nie musi zawierać danych tych podmiotów.

Jeżeli projekt e-DD zawiera prawidłowe i kompletne dane, w Systemie jest mu automatycznie nadawany numer referencyjny, a następnie e-DD jest automatycznie przesyłany do podmiotu wysyłającego, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 31 lit. b-c, e lub f, oraz do podmiotu odbierającego, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 32 lit. b-d, będącego użytkownikiem Systemu – art. 46g ustawy.

Stosowanie do art. 46i ustawy:

1. W przypadku otrzymania z Systemu informacji o zamiarze przeprowadzenia przez naczelnika urzędu celno-skarbowego kontroli celno-skarbowej odbieranych wyrobów

akcyzowych podmiot odbierający, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 32 lit. b, d lub e, będący użytkownikiem Systemu ma obowiązek przesłania do Systemu powiadomienia

o przybyciu wyrobów akcyzowych niezwłocznie po ich przybyciu. Do momentu przeprowadzenia kontroli nie dokonuje się rozładunku tych wyrobów.

1a. W przypadku gdy podmiot zużywający lub podmiot upoważniony do odbioru wyrobów akcyzowych, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 32 lit. b, nie jest użytkownikiem

Systemu, informacja, o której mowa w ust. 1, jest wysyłana do podmiotu wysyłającego, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 31 lit. b lub c. Podmiot wysyłający jest obowiązany

do przesłania do Systemu powiadomienia o przybyciu wyrobów akcyzowych niezwłocznie po ich przybyciu. Do momentu przeprowadzenia kontroli nie dokonuje się

rozładunku tych wyrobów.

2. Podmiot odbierający, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 32 lit. b, d lub e, będący użytkownikiem Systemu przesyła do Systemu projekt raportu odbioru niezwłocznie po:

1. przeprowadzeniu kontroli odbieranych wyrobów akcyzowych albo

2. odbiorze wyrobów akcyzowych - w przypadku nieotrzymania do momentu odbioru tych wyrobów informacji z Systemu o zamiarze przeprowadzenia kontroli celno-

skarbowej odbieranych wyrobów akcyzowych

- nie później jednak niż w terminie 5 dni roboczych, licząc od dnia odbioru tych wyrobów.

Jak z kolei stanowi art. 46j ustawy:

1. (uchylony).

2. Podmiot odbierający, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 32 lit. b, który nie jest użytkownikiem Systemu, potwierdza odbiór wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od

akcyzy ze względu na ich przeznaczenie i przekazuje potwierdzenie odbioru podmiotowi wysyłającemu, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 31 lit. b-d, niezwłocznie po:

1. przeprowadzeniu kontroli odbieranych wyrobów akcyzowych albo

2. odbiorze wyrobów akcyzowych - w przypadku nieotrzymania do momentu odbioru tych wyrobów informacji o zamiarze przeprowadzenia kontroli celno-skarbowej

odbieranych wyrobów akcyzowych.

3. Potwierdzenia odbioru wyrobów akcyzowych, o których mowa w ust. 2, mogą być dokonane:

1. na wydruku e-DD albo dokumencie zastępującym e-DD;

2. w elektronicznym potwierdzeniu odbioru za pomocą urządzenia umożliwiającego odwzorowanie pisma własnoręcznego, poprzez umieszczenie czytelnego podpisu

zawierającego imię i nazwisko;

3. na innym niż wskazany w pkt 1 papierowym dokumencie zawierającym dane, które są wymagane dla raportu odbioru.

4. W przypadku, o którym mowa w ust. 3 pkt 2, oprogramowanie obsługujące urządzenie umożliwiające odwzorowanie pisma własnoręcznego oraz system teleinformatyczny

obsługujący elektroniczne potwierdzenia odbioru zapewniają integralność danych zawartych w elektronicznych potwierdzeniach odbioru z własnoręcznym podpisem złożonym

przez podmiot odbierający, w ten sposób, że są rozpoznawalne zmiany tych danych dokonane po złożeniu podpisu.

5. W przypadku gdy podmiot odbierający, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 32 lit. b, nie jest użytkownikiem Systemu, podmiot wysyłający, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 31 lit.

b i c, sporządza w Systemie projekt raportu odbioru na podstawie potwierdzenia odbioru wyrobów akcyzowych w terminie 5 dni roboczych, licząc od dnia potwierdzenia

odbioru.

5a. W przypadku, o którym mowa w art. 46d ust. 2, podmiot wysyłający, o którym mowa odpowiednio w art. 2 ust. 1 pkt 31 lit. b lub c, sporządza w Systemie jeden projekt raportu

odbioru na podstawie potwierdzeń odbioru wyrobów akcyzowych, o których mowa w ust. 3, w terminie 5 dni roboczych, licząc od dnia dokonania ostatniego potwierdzenia

odbioru.

6. W przypadkach, o których mowa w ust. 5 albo 5a, jeżeli System jest niedostępny, podmiot wysyłający, o którym mowa odpowiednio w art. 2 ust. 1 pkt 31 lit. b lub c, sporządza,

w terminie określonym w ust. 5 albo 5a, jeden dokument zastępujący raport odbioru potwierdzający, że przemieszczenie zostało zakończone.

Zarejestrowany odbiorca, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, jest obowiązany posiadać tytuł prawny do korzystania z wyodrębnionego miejsca przeznaczonego do odbierania wyrobów akcyzowych, zwanego dalej "miejscem odbioru wyrobów akcyzowych". Zezwolenie na nabywanie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca oraz zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca może dotyczyć tylko jednego miejsca odbioru wyrobów akcyzowych – art. 57 ust. 2 ustawy.

Miejsce odbioru wyrobów akcyzowych powinno być dostosowane do bezpiecznego wprowadzenia tych wyrobów, a proponowana lokalizacja miejsca odbioru tych wyrobów, stan lub wielkość pomieszczeń, w których ma znajdować się to miejsce, lub ich wyposażenie powinny umożliwiać sprawowanie kontroli – art., 57 ust. 2a ustawy.

Zmiana miejsca odbioru wyrobów akcyzowych lub zarejestrowanego odbiorcy wymaga uzyskania nowego zezwolenia na nabywanie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca lub nowego zezwolenia na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, (…) – art. 57 ust. 9 ustawy.

Do wyrobów energetycznych, w rozumieniu ustawy art. 86 ust. 1 pkt 2 ustawy, zalicza się wyroby objęte pozycjami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715.

Paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych – art. 86 ust. 2 ustawy.

Paliwami opałowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do celów opałowych, z wyłączeniem wyrobów, o których mowa w ust. 2 – art. 86 ust. 3 ustawy.

Stosownie do art. 89 ust. 1 ustawy w ustawy stawki akcyzy na wyroby energetyczne wynoszą dla:

1. węgla i koksu przeznaczonych do celów opałowych objętych pozycjami CN 2701, 2702 oraz 2704 00 - 1,38 zł/1 gigadżul (GJ);

2. benzyn silnikowych o kodach CN 2710 12 45 lub 2710 12 49 oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych benzyn z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe

określone w odrębnych przepisach - 1552 zł/1000 litrów;

3. (uchylony);

4. benzyn lotniczych o kodzie CN 2710 12 31, paliw typu benzyny do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 12 70 oraz nafty pozostałej o kodzie CN 2710 19 25 - 1822,00

zł/1000 litrów;

5. paliw do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 19 21 - 1446,00 zł/1000 litrów;

6. olejów napędowych o kodzie CN 2710 19 43 i 2710 20 11 oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych olejów z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe

określone w odrębnych przepisach - 1183 zł/1000 litrów;

7. (uchylony);

8. biokomponentów stanowiących samoistne paliwa, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach, przeznaczonych do napędu silników spalinowych,

bez względu na kod CN - 1183 zł/1000 litrów;

9. olejów napędowych przeznaczonych do celów opałowych o kodach CN od 2710 19 43 do 2710 19 48 i od 2710 20 11 do 2710 20 19, zabarwionych na czerwono i

oznaczonych znacznikiem zgodnie z przepisami szczególnymi - 232,00 zł/1000 litrów;

10. olejów opałowych o kodach CN od 2710 19 51 do 2710 19 68 i od 2710 20 31 do 2710 20 39:

a) z których 30% lub więcej objętościowo destyluje przy 350°C lub których gęstość w temperaturze 15°C jest niższa niż 890 kilogramów/metr sześcienny, zabarwionych na

czerwono i oznaczonych znacznikiem zgodnie z przepisami szczególnymi - 232,00 zł/1000 litrów,

b) pozostałych, niepodlegających obowiązkowi barwienia i znakowania na podstawie przepisów szczególnych - 69,00 zł/1000 kilogramów;

11. olejów i preparatów smarowych:

a) olejów smarowych, pozostałych olejów o kodach CN od 2710 19 71 do 2710 19 99, z wyłączeniem wyrobów o kodzie CN 2710 19 85 (oleje białe, parafina ciekła) oraz

smarów plastycznych zaliczanych do kodu CN 2710 19 99,

b) olejów smarowych o kodzie CN 2710 20 90,

c) preparatów smarowych objętych pozycją CN 3403, z wyłączeniem smarów plastycznych objętych tą pozycją

- 1180,00 zł/1000 litrów;

12. gazów przeznaczonych do napędu silników spalinowych:

a) gazu ziemnego (mokrego) i pozostałych węglowodorów gazowych objętych pozycją CN 2711 oraz gazowych węglowodorów alifatycznych objętych pozycją CN 2901:

– skroplonych - 682 zł/1000 kilogramów,

– w stanie gazowym - 10,78 zł/l gigadżul (GJ),

aa) gazu ziemnego o kodach CN 2711 11 00 i 2711 21 00 - 0 zł,

b) wyprodukowanych w składzie podatkowym i spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach:

– biogazu, bez względu na kod CN - 0 zł,

– wodoru i biowodoru o kodzie CN 2804 10 00 - 0 zł,

c) pozostałych - 14,46 zł/1 GJ;

13. gazu ziemnego (mokrego) i pozostałych węglowodorów gazowych objętych pozycją CN 2711, przeznaczonych do celów opałowych - 1,38 zł/1 gigadżul (GJ);

14. pozostałych paliw silnikowych - 1809 zł/1000 litrów;

15. pozostałych paliw opałowych:

a) w przypadku gdy ich gęstość w temperaturze 15°C jest:

– niższa niż 890 kilogramów/metr sześcienny - 232,00 zł/1000 litrów,

– równa lub wyższa niż 890 kilogramów/metr sześcienny - 69,00 zł/1000 kilogramów,

b) gazowych - 1,38 zł/gigadżul (GJ).

W okresie od dnia 1 stycznia 2022 r. do dnia 31 maja 2022 r. stawka akcyzy, o której mowa w art. 89 ust. 1:

1. pkt 2, wynosi 1413 zł/1000 litrów;

2. pkt 6, wynosi 1104 zł/1000 litrów;

3. pkt 8, wynosi 1104 zł/1000 litrów;

4. pkt 12 lit. a tiret pierwsze, wynosi 387 zł/1000 kilogramów (art. 1 pkt 3 ustawy z dnia 9 grudnia 2021 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz niektórych innych ustaw,

Dz.U. z 2021 r. poz. 2349).

Zgodnie natomiast z art. 89 ust. 2 ustawy stawka akcyzy na wyroby energetyczne wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, inne niż określone w ust. 1 pkt 1-13, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, wynosi 0 zł, jeżeli wyroby te są:

1. w posiadaniu zużywającego podmiotu gospodarczego;

2. przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD ze składu podatkowego do

zużywającego podmiotu gospodarczego lub do składu podatkowego od zużywającego podmiotu gospodarczego, który posiadał je w celu zużycia do celów uprawniających do

zastosowania zerowej stawki akcyzy;

3. przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD do składu podatkowego

w przypadku niedostarczenia ich do zużywającego podmiotu gospodarczego;

4. nabywane wewnątrzwspólnotowo na podstawie uproszczonego dokumentu towarzyszącego lub dokumentu handlowego przez zużywający podmiot gospodarczy;

5. nabywane wewnątrzwspólnotowo w procedurze zawieszenia poboru akcyzy przez zarejestrowanego odbiorcę w celu dostarczenia ich do zużywającego podmiotu

gospodarczego i przemieszczane do tego podmiotu na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD;

6. importowane przez zużywający podmiot gospodarczy;

6a) przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD - w przypadku zwrotu przez

zużywający podmiot gospodarczy, który importował te wyroby, do sprzedawcy spoza terytorium Unii Europejskiej, jeżeli wyprowadzenie wyrobów akcyzowych następuje przez

urząd celno-skarbowy znajdujący się na terytorium kraju;

7. przeznaczone do sprzedaży detalicznej w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów;

8. importowane lub nabywane wewnątrzwspólnotowo w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów przez osobę fizyczną w celach innych

niż prowadzenie działalności gospodarczej lub innych niż cele handlowe.

W przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 2, 3 i 5-6a, warunkiem zastosowania zerowej stawki akcyzy jest zakończenie przemieszczania w sposób, o którym mowa w art. 46b ust. 2, oraz w terminie, o którym mowa w art. 46b ust. 3 – art. 89 ust. 2aa ustawy.

Jeżeli do wyrobów energetycznych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, innych niż określone w ust. 1 pkt 1-13, nie ma zastosowania zerowa stawka akcyzy, stosuje się stawkę akcyzy w wysokości 1822,00 zł/1000 litrów, a w przypadku gazów - 14,72 zł/GJ – art. 89 ust. 2e ustawy.

Na wstępie Organ zaznacza, że nie może zgodzić się w pełni z argumentacją przedstawioną przez Wnioskodawcę w zakresie sformułowanych we wniosku pytań.

Dokonując oceny stanowiska Wnioskodawcy, Organ zaznacza, że dla podatku akcyzowego zasadnicze znaczenie ma klasyfikacja danego wyrobu wg Nomenklatury Scalonej o czym stanowi art. 3 ustawy. Ustalenie odpowiedniego kodu CN wyrobu akcyzowego ma charakter obiektywny tj. jeżeli wyrób ma cechy właściwe dla określonego kodu CN, to nie może być on objęty innym kodem np. ze względu na decyzje producenta. Faktyczna klasyfikacja wyrobu akcyzowego nie zależy bowiem od oświadczenia podmiotu ale od rzeczywistego składu, właściwości fizykochemicznych czy też procesu produkcji danego wyrobu. Tym samym to obiektywne cechy danego wyrobu wskazują na jego zasadnicze przeznaczenie i możliwość wykorzystania. Klasyfikacja wyrobu do odpowiedniego kodu CN ma zasadnicze znaczenie na gruncie opodatkowania podatkiem akcyzowym, ponieważ ten - jako podatek selektywny – obciąża tylko niektóre rodzaje dóbr (por. Prawo celne i podatek akcyzowy: Kierunki przeobrażeń i zmian T. Nowak, P. Stanisławiszyn, Wolters Kluwer 2014, s. 161-162).

Z kolei jak zauważył WSA w Gdańsku 1 sierpnia 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 509/12, klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej (CN) podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta, oraz ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że określony towar zawsze jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę, bez względu na nazwę handlową czy też deklarowane przez producenta przeznaczenie wyrobu. Dla każdego towaru w oparciu o jego immanentne cechy jest przypisany odpowiedni kod CN, który wyznacza jego zasadnicze i potencjalne wykorzystanie.

Równocześnie w toku postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej, Organ jest związany z opisem sprawy przedstawionym przez zainteresowanego, w tym klasyfikacją wyrobów przedstawioną we wniosku, jak i treścią sformułowanego we wniosku pytania/pytań. Organ rozstrzygając sprawę - dokonując oceny stanowiska zainteresowanego - nie dokonuje równocześnie analizy dołączonych do wniosku dokumentów oraz nie dokonuje weryfikacji przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

W dalszej kolejności odnosząc się do okoliczności sprawy przedstawionych przez Wnioskodawcę oraz cytowanych wyżej przepisów, wskazać należy, że wyrób akcyzowy, który zgodnie z opisem sprawy klasyfikowany jest do kodu CN 2710 19 43, jest wyrobem wymienionym w załączniku nr 2 do ustawy. Wyrób ten jest równocześnie wyrobem energetycznym bez względu na przeznaczenie, o czym stanowi art. 86 ust. 1 pkt 2 ustawy. Z uwagi zatem na swe właściwości, wyrób ten winien być co do zasady produkowany w składzie podatkowym, a możliwość zastosowania wobec tego wyrobu preferencji podatkowych, tj. zerowej stawki akcyzy, o której mowa w art. 89 ust. 2 ustawy, jest ściśle uwarunkowana.

Fakt zatem, że objęty wnioskiem wyrób akcyzowy nie jest przeznaczony do szeroko pojętych celów opałowych i napędowych, nie powoduje automatycznie, że wyrób ten podlega opodatkowaniu zerową stawką akcyzy.

Zastosowanie zerowej stawki akcyzy w oparciu o przepis art. 89 ust. 2 ustawy ograniczone zostało przez ustawodawcę do wyrobów energetycznych spełniających łącznie następujące przesłanki: wyroby wymienione muszą być w załączniku nr 2 do ustawy; będą wyrobami innymi niż określone w art. 89 ust. 1 pkt 1-13; przeznaczone będą do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych; spełniony będzie jeden warunków określonych w pkt 1-8 art. 89 ust. 2 ustawy. Ponadto w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 2, 3 i 5-6a, warunkiem zastosowania zerowej stawki akcyzy jest zakończenie przemieszczania w sposób, o którym mowa w art. 46b ust. 2, oraz w terminie, o którym mowa w art. 46b ust. 3.

Obok zatem ściśle określonego przez ustawodawcę przeznaczenia (na którym głównie skupia się Wnioskodawca) i kategorii do której jest zakwalifikowany wyrób energetyczny, zasadnicze znaczenie dla zastosowania zerowej stawki akcyzy, ma także spełnienie pozostałych warunków określonych w pkt 1-8 art. 89 ust. 2 ustawy w zw. 89 ust. 2aa ustawy, ograniczających zastosowanie tej stawki do ściśle wymienionych czynności i transakcji, których przedmiotem są wyroby energetyczne nieprzeznaczone do celów opałowych jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych (por. wyroki: NSA z 17 września 2019 r., sygn. akt I GSK 262/17 i I GSK 229/17, z 29 stycznia 2020 r., sygn. akt I GSK 1087/19 oraz WSA w Gliwicach z 21 lutego 2019 r., sygn. akt III SA/Gl 1179/18, III SA/Gl 1180/18, z 29 lutego 2019 r., sygn. akt III SA/Gl 1178/18 ) oraz odpowiednie zakończenie przemieszczania wyrobów w przypadkach, o których mowa w art. 89 ust. 2 pkt 2, 3 i 5-6a ustawy.

Brak spełnienia tych warunków powoduje, że wobec tych wyrobów stosuje się stawkę akcyzy określoną w art. 89 ust. 2e ustawy.

Jak wskazano wyżej wyrób energetyczny będący przedmiotem wniosku jest wyrobem wymienionym w załączniku nr 2 do ustawy. Przedstawiony opis zdarzenia przyszłego po jego uzupełnieniu przez Wnioskodawcę pozwala również stwierdzić, że przedmiotowy wyrób nie został ujęty w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 ustawy. Nadto, zgodnie z opisem sprawy wyrób energetyczny będący przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy, przeznaczony będzie do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych.

Rozpatrzenia wymaga zatem kwestia spełnienia warunku odnoszącego się do zamkniętego katalog przypadków uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy, tj. czynności i transakcji, których przedmiotem są wyroby energetyczne.

Wątpliwości Wnioskodawcy w ramach przedstawionego zdarzenia przyszłego dotyczą przypadku określonego w art. 89 ust. 2 pkt 5 ustawy, a więc nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów energetycznych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy przez zarejestrowanego odbiorcę w celu dostarczenia ich do zużywającego podmiotu gospodarczego i przemieszczenia do tego podmiotu na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD.

Rozpatrując ten przypadek Organ zaznacza w pierwszej kolejności, że nabycie wewnątrzwspólnotowe zdefiniowane w art. 2 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku akcyzowym, nie jest tożsame z definicją wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (WNT), którą ustawodawca posługuje się w treści ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 z późn. zm.).

W dalszej kolejności podkreślenia wymaga fakt, że w treści analizowanych przepisów ustawodawca nie przewidział odstępstw od sytuacji wskazanych w art. 89 ust. 2 ustawy (co potwierdzają wskazane wyżej orzeczenia sądów administracyjnych). Zgodnie zatem z brzmieniem art. 89 ust. 2 pkt 5 ustawy zastosowanie zerowej stawki możliwe jest wyłącznie w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów energetycznych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy przez zarejestrowanego odbiorcę w celu dostarczenia ich do zużywającego podmiotu gospodarczego i przemieszczenia do tego podmiotu na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD, o ile oczywiście nastąpi zakończenie przemieszczania w sposób, o którym mowa w art. 46b ust. 2, oraz w terminie, o którym mowa w art. 46b ust. 3.

Fakt, że w przedstawionej we wniosku sytuacji Wnioskodawca będzie posiadał zarówno status zarejestrowanego odbiorcy i zużywającego podmiotu gospodarczego, nie zawalania go z wypełniania nałożonych przez ustawodawcę warunków do zastosowania zerowej stawki akcyzy.

Regulacje dotyczące zarówno przypadków zastosowania zerowej stawki akcyzy, regulacje dotyczące przemieszczenia wyrobów objętych zerową stawką akcyzy poza procedurą zawieszenia poboru (Rozdział 1a Dział III ustawy) oraz pozostałe regulacje ustawy odnoszące się do objętej wnioskiem sytacji, są spójne i nie dają podstaw do zaaprobowania stanowiska Wnioskodawcy przedstawionego we wniosku, co do braku konieczności wypełnienia całości uregulowań warunkujących zastosowanie zerowej stawki.

Organ zaznacza, że poszczególne podmioty uczestniczące w obrocie wyrobami opodatkowanymi zerową stawką akcyzy posiadają swoje ściśle określone definicje, kształtujące ich status, wg którego nałożone są na te podmioty określone obowiązki wynikające z ustawy.

W przypadku zarejestrowanego odbiorcy, podmiot ten posiada także status podmiotu wysyłającego, tj. podmiotu który wysyła z użyciem Systemu poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyroby akcyzowe, które nabył wewnątrzwspólnotowo z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, do zużywającego podmiotu gospodarczego (art. 2 ust. 1 pkt 31 lit. c tiret drugie).

Z kolei zużywający podmiot gospodarczy posiada także status podmiotu odbierającego, tj. podmiotu do którego są wysyłane poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyroby akcyzowe wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowane zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie.

Na obu tych podmiotach, zgodnie z uregulowaniami dotyczącymi przemieszczania wyrobów akcyzowych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy z użyciem Systemu, ustawodawca nałożył obowiązki odpowiedniego dokumentowania przemieszczania z wykorzystaniem elektronicznego dokumentu dostawy - e-DD (przemieszczanie wyrobów akcyzowych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy rozpoczyna się z chwilą wyprowadzenia wyrobów akcyzowych z miejsca wysyłki – art. 46b ust. 1 pkt 1 ustawy) i sporządzeniem raportu odbioru po odebraniu wyrobów. Dopełnienie tych procedur jest istotnie nie tylko z uwagi na sam nadzór na obrotem tymi wyrobami ale także jest istotny z punktu widzenia odpowiedzialności podmiotów m.in. za ubytki wyrobów w trakcie ich przemieszczania oraz stanowi warunek zastosowania zerowej stawki akcyzy o czym stanowi pomijany przez Wnioskodawcę art. 89 ust. 2aa ustawy.

Co więcej Wnioskodawca pomija inny istotny aspekt posiadania statusu zarejestrowanego odbiorcy i faktu nabycia przedmiotowych wyrobów energetycznych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy.

Organ podkreśla, że status zarejestrowanego odbiorcy nie uprawnia do magazynowania wyrobów objętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy ani nie uprawnia do wysyłki wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy. Z tego względu zarejestrowany odbiorca jest zobowiązany do rozpoznania zobowiązania podatkowego w momencie odbioru wyrobów akcyzowych. Celem bowiem instytucji zarejestrowanego odbiorcy jest możliwość nabywania wyrobów akcyzowych od dostawcy z innego państwa członkowskiego bez obowiązku zapłaty akcyzy w państwie dostawcy. W dalszej kolejności zarejestrowany odbiorca ma możliwość m.in. dostawy tych wyrobów z zastosowaniem zerowej stawki akcyzy, przy czym norma wynikająca z art. 89 ust. 2 pkt 5 ustawy daje uprawnienie do zastosowania zerowej stawki jeśli wyroby są przemieszczane do zużywającego podmiotu gospodarczego na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD, z uwzględnieniem warunku, o którym mowa w art. 89 ust. 2aa ustawy.

Podmiot dokonujący nabycia wewnątrzwspólnotowego w procedurze zawieszenia poboru akcyzy jako zarejestrowany odbiorca co do zasady – na podstawie art. 23 ust. 1 ustawy – jest zobowiązany bez wezwania organu podatkowego, do obliczenia i zapłaty akcyzy wstępnie za okresy dzienne, na rachunek właściwego urzędu skarbowego. Wstępnych wpłat akcyzy za okresy dzienne, zwanych dalej „wpłatami dziennymi”, dokonuje się nie później niż 25. dnia po dniu, w którym powstał obowiązek podatkowy, który w tym przypadku zgodnie z art. 10 ust. 3 ustawy powstaje z dniem, w którym wyroby akcyzowe zostały wprowadzone do określonego we właściwym zezwoleniu miejsca odbioru wyrobów akcyzowych.

Należy zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy w przypadku zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zakończenia tej procedury, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

W przypadku zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, do obliczenia wysokości zobowiązania podatkowego stosuje się stawkę akcyzy obowiązującą w dniu zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy – art. 45 ust. 2 ustawy.

Przedmiotem opodatkowania akcyzą, zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 4 ustawy jest nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego.

Co do zasady zatem, w momencie odbioru wyrobów akcyzowych przez zarejestrowanego odbiorcę, następuje zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy i powstaje zobowiązanie podatkowe z tytuły nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych wg właściwej stawki akcyzy. Natomiast stawka preferencyjna (0 zł) w opisanej we wniosku sytuacji występuje, jeżeli nabywane wewnątrzwspólnotowo w procedurze zawieszenia poboru akcyzy przez zarejestrowanego odbiorcę wyroby energetyczne z załącznika nr 2 (inne niż określone w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 ustawy) są dostarczane do zużywającego podmiotu gospodarczego, a przemieszczanie wyrobów do tego podmiotu na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy odbywa się na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD, zgodnie z treścią art. 89 ust. 2 pkt 5 ustawy.

Zestawiając ze sobą cytowane wyżej przepisy (art. 89 ust. 2 pkt 5 oraz art. 23 ust. 2 ustawy) należy stwierdzić, że zarejestrowany odbiorca będzie mógł zastosować stawkę 0 zł w dokonanym przez niego nabyciu wewnątrzwspólnotowym, o ile najpóźniej do 25 dnia po dniu wprowadzenia do określonego we właściwym zezwoleniu miejsca odbioru, rozpocznie on wysyłkę tych wyrobów do zużywającego podmiotu gospodarczego. Przy czym, zastosowanie tej stawki będzie możliwe po spełnieniu wszystkich warunków, o których mowa wyżej.

Zauważyć należy, że zarejestrowany odbiorca posiada między innymi obowiązek dokonywania wpłat dziennych, zatem na ostatni dzień terminu dokonania wpłaty dziennej powinien on dopełnić podstawowego warunku dla zastosowania stawki 0 zł, jakim jest zachowanie celu, dla którego nabycie wewnątrzwspólnotowe zostało opodatkowane taką stawką. Celem tym jest dostarczenie tego wyrobu do zużywającego podmiotu gospodarczego.

Ustawodawca wskazał szczegółowe warunki dokonywania przemieszczania tych wyrobów poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, w tym obowiązek przemieszczania ich na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD. Wskazał także, z jakim dniem rozpoczyna się przemieszczanie tych wyrobów poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy (z chwilą wyprowadzenia wyrobów akcyzowych z miejsca odbioru), oraz w jakim terminie to przemieszczanie powinno zostać zakończone dla zachowania stawki 0 zł (30 dni od dnia wysłania wskazanego w e-DD) – por. wyrok WSA w Poznaniu z 29 października 2019 r., sygn. akt III SA/Po 504/19.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że w przedstawionych okolicznościach sprawy Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do zastosowanie zerowej stawki akcyzy.

Prawo takie będzie przysługiwało Wnioskodawcy wyłącznie wówczas, gdy posiadając status zarejestrowanego odbiorcy dokona nabycia wewnątrzwspólnotowego objętych wnioskiem wyrobów energetycznych (klasyfikowanych do kodu CN 2710 19 43, innych niż określone w art. 89 ust. 1 pkt 1-13, przeznaczonych do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych) w ramach procedury zawieszenia poboru akcyzy, a następnie (z uwagi na swój dodatkowy status zużywającego podmiotu gospodarczego) zgodnie z treścią art. 89 ust. 2 pkt 5 ustawy dokona z miejsca odbioru (wskazanym w otrzymanym zezwoleniu na nabywanie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca) jego „wewnątrzzakładowej” dostawy poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD w terminie o którym mowa w art. 46b ust. 3 ustawy oraz finalnie zużyje wyrób do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy.

Powyższa argumentacja wynika wprost z treści wskazanych przepisów dotyczących możliwości zastosowania zerowej stawki akcyzy dla określonej grupy wyrobów energetycznych.

Organ podkreśla, że zgodnie z ugruntowaną w orzecznictwie zasadą racjonalności, żaden przepis, a nawet żaden z fragmentów przepisu nie może być uznany za zbędny (L. Morawski, Zasady wykładni prawa, Toruń 2010, s. 122-123; A. Bielska-Brodziak, Interpretacja tekstu prawnego na podstawie orzecznictwa podatkowego, 2009, LEX; uchwała składu siedmiu sędziów NSA z 20 marca 2000 r., sygn. akt FPS 14/99; wyrok NSA z 22 września 2010 r., sygn. akt II FSK 836/09; wyrok NSA z 30 października 2003 r., sygn. akt III SA 2290/02; wyrok NSA z 26 października 2017 r., sygn. akt II FSK 2694/15, wyrok WSA w Warszawie z 15 listopada 2018 r., sygn. akt I SA/Wa 855/18). Ponadto nie powinno budzić wątpliwości, że w wykładni przepisów prawa podatkowego, prym wiedzie wykładnia literalna, zgodnie z którą interpretator musi zawsze w pierwszym rzędzie brać pod uwagę językowe znaczenie tekstu prawnego, w taki bowiem sposób ustawodawca komunikuje się z podatnikiem jako adresatem danej normy (por. m.in. wyrok NSA z 31 stycznia 2019 r., sygn. akt II FSK 369/17).

Skoro zatem racjonalny ustawodawca w treści art. 89 ust. 2 pkt 5 w zw. z art. 89 ust. 2aa ustawy sformułował w sposób jednoznaczny warunki do zastosowania zerowej stawki akcyzy, brak jest podstaw aby nadawać tym przepisom odmiennego znaczenia, z uwagi tylko na posiadanie przez Wnioskodawcę w przyszłości statusu zarejestrowanego odbiorcy i zużywającego podmiotu gospodarczego.

Z powyższych względów brak jest także podstaw do zastosowania analogi względem przepisów regulujących zwolnienie wynikające z art. 32 ust. 3 pkt 4 ustawy. Warunki do zastosowania zwolnienia są w tym zakresie uregulowane w sposób odmienny, co także wynika z ich literalnej treści.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy względem sformułowanych w wniosku pytań uznać należy za nieprawidłowe.

Końcowo odnosząc się do powołanego orzeczenia WSA we Wrocławiu (sygn. akt I SA/Wr 1233/16), Organ zauważa, że orzeczenie to zostało uchylone wyrokiem NSA z 15 lipca 2020 r., sygn. akt I GSK 688/17, który w istocie potwierdza przytoczoną wyżej argumentację Organu do klasyfikacji wyrobów i ograniczenia zastosowania zerowej stawki akcyzy przez ustawodawcę.

Odnosząc się z kolei do powołanej interpretacji wskazać należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Łd 109/15). Wskazana interpretacja dotyczyła innego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, a dodatkowo nie jest w żaden sposób sprzecza z zaprezentowaną wyżej argumentacją Organu względem objętej wnioskiem sytuacji Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, jak również w przypadku zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Pouczenie

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.