0111-KDIB3-3.4013.270.2018.1.PJ

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 listopada 2018 r. (data wpływu 26 listopada 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia od akcyzy wyrobów węglowych przeznaczonych do celów opałowych, nabywanych i zużywanych przez organ administracji publicznej - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 26 listopada 2018 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia od akcyzy wyrobów węglowych przeznaczonych do celów opałowych, nabywanych i zużywanych przez organ administracji publicznej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Zakład komunalny (dalej: Wnioskodawca, Zakład) w wyniku zapytania ofertowego wybrał dostawcę opału na sezon grzewczy 2018/2019 do kotłowni administrowanych lub zarządzanych przez Zakład, stanowiących własność Gminy. Planowana jest dostawa: miału węglowego, eko groszku i węgla kamiennego do następujących pomieszczeń i z następującym przeznaczeniem:

1. do kotłowni w budynku stanowiącym własność Gminy, w trwałym zarządzie Zakładu, w celu ogrzewania pomieszczeń zajmowanych przez jednostki organizacyjne Gminy - GOPS i Zakład oraz pomieszczeń wynajmowanych przez (`(...)`),
2. do kotłowni w budynkach wielorodzinnych mieszkalnych, stanowiących własność Gminy, przekazanych w administrowanie dla Zakładu. Kotłownie ogrzewają administrowane przez Zakład mieszkania komunalne i socjalne oraz pomieszczenia Szkoły Podstawowej dla której organem prowadzącym jest wójt Gminy, gminne świetlice wiejskie i pomieszczenie Ochotniczej Straży Pożarnej.

Zakład utworzony został na mocy uchwały Nr (`(...)`) Rady Gminy z dnia (`(...)`). Działa jako gminna jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, w formie samorządowego zakładu budżetowego. Celem Zakładu jest wykonywanie zadań o charakterze użyteczności publicznej należących do zadań własnych gminy, dotyczących bieżącego i nieprzerwanego zaspakajania zbiorowych potrzeb mieszkańców poprzez świadczenie usług powszechnie dostępnych, w tym między innymi w zakresie zarządzania gminnym zasobem mieszkaniowym i użytkowym. Za wynajem mieszkań komunalnych i socjalnych oraz lokali użytkowych Zakład, w imieniu Gminy, wystawia faktury, w tym również za dostawę ciepła CO, zgodnie z przeprowadzoną kalkulacją kosztową. Gmina obciążana jest notą za dostawę CO do Szkoły Podstawowej, do świetlic wiejskich i do pomieszczenia OSP.

Z dniem 1 października 2016 r. weszła w życie ustawa z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. poz. 1454), zwana „ustawą centralizacyjną”. W związku z powyższym zarządzeniem Nr (`(...)`) Wójta Gminy z dnia (`(...)`) w sprawie centralizacji rozliczeń podatku od towarów i usług w Gminie od dnia 1 stycznia 2017 r. wprowadzono wspólne rozliczenie podatku od towarów i usług w Gminie, obejmujące scentralizowanie rozliczeń Gminy oraz gminnych jednostek budżetowych i samorządowego zakładu budżetowego – Wnioskodawcy. Od tej daty, wszystkie umowy zawierane są w imieniu Gminy, z podaniem: nazwy Gminy, adresu Gminy, NIP Gminy i danych Wnioskodawcy i podpisu dyrektora reprezentującego Gminę. Także dokumentowanie wszystkich zakupów oraz sprzedaży towarów i usług odbywa się na rzecz Gminy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z centralizacją VAT (podatek od towarów i usług), Wnioskodawca działając w imieniu Gminy, a zatem będąc organem administracji publicznej zwolniony jest z akcyzy przy zakupie węgla i miału?

Zdaniem Wnioskodawcy zakup miału węglowego, eko-groszku i węgla kamiennego zwolniony jest z akcyzy, na podstawie art. 31a ust 1 pkt 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2018 r. poz. 1114 ze zm.).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy. Zgodnie z treścią wskazanego załącznika do wyrobów akcyzowych zalicza się:

• sklasyfikowane z kodem CN ex 2701 - węgiel, brykiety, brykietki i podobne paliwa stałe wytwarzane z węgla - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych,
• skalsyfikowane z kodem CN ex 2702 - węgiel brunatny (lignit), nawet aglomerowany, z wyłączeniem gagatu - jeżeli jest przeznaczony do celów opałowych,
• sklasyfikowane z kodem CN ex 2704 00 - koks i półkoks, z węgla, węgla brunatnego (lignitu) lub torfu, nawet aglomerowany; węgiel retortowy - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych.

Finalny nabywca węglowy jest to podmiot, który:

1. nabywa na terytorium kraju, importuje lub nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby węglowe, lub
2. posiada uzyskane w sposób inny niż w drodze nabycia wyroby węglowe

-niebędący pośredniczącym podmiotem węglowym.

Zgodnie natomiast z art. 9a ust. 2 ww. ustawy za sprzedaż wyrobów węglowych uznaje się ich:

1. sprzedaż, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459, 933 i 1132 oraz z 2018 r. poz. 398 i 650);
2. zamianę, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;
3. wydanie w zamian za wierzytelności;
4. wydanie w miejsce świadczenia pieniężnego;
5. darowiznę, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;
6. wydanie w zamian za dokonanie określonej czynności;
7. przekazanie lub wykorzystanie na potrzeby reprezentacji albo reklamy;
8. przekazanie przez podatnika na potrzeby osobiste podatnika, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, a także zatrudnionych przez niego pracowników oraz byłych pracowników;
9. użycie na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.

Podatnikiem akcyzy w myśl art. 13 ust. 1 pkt 11 ustawy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmiot: będący finalnym nabywcą węglowym - w przypadku, o którym mowa w art. 9a ust. 1 pkt 5.

Zasadą jest, że obrót wyrobami akcyzowymi objęty jest opodatkowaniem akcyzą, tym niemniej prawodawca przewidział liczne wyjątki od tej zasady. Zgodnie bowiem z art. 31a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby węglowe przeznaczone do celów opałowych przez gospodarstwo domowe, organ administracji publicznej, jednostkę Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej, podmiot systemu oświaty, o którym mowa w art. 2 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe (Dz. U. z 2017 r. poz. 59, 949 i 2203 oraz z 2018 r. poz. 650), żłobek i klub dziecięcy, o których mowa w ustawie z dnia 4 lutego 2011 r. o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3 (Dz. U. z 2018 r. poz. 603 i 650), podmiot leczniczy, o którym mowa w art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2018 r. poz. 160, 138 i 650), jednostkę organizacyjną pomocy społecznej, o której mowa w art. 6 pkt 5 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2017 r. poz. 1769 i 1985 oraz z 2018 r. poz. 650 i 700), organizacje, o których mowa w art. 3 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. z 2018 r. poz. 450, 650 i 723).

W myśl przepisów art. 5 § 2 pkt 3 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2018 r., poz. 2086 ze zm.) ilekroć w przepisach Kpa mowa jest o organach administracji publicznej - rozumie się przez to ministrów, centralne organy administracji rządowej, wojewodów, działające w ich lub we własnym imieniu inne terenowe organy administracji rządowej (zespolonej i niezespolonej), organy jednostek samorządu terytorialnego oraz organy i podmioty wymienione w art. 1 pkt 2. Natomiast jeśli mowa o organach jednostek samorządu terytorialnego, to zgodnie z art. 5 § 2 pkt 6 rozumie się przez to organy gminy, powiatu, województwa, związków gmin, związków powiatów, wójta, burmistrza (prezydenta miasta), starostę, marszałka województwa oraz kierowników służb, inspekcji i straży działających w imieniu wójta, burmistrza (prezydenta miasta), starosty lub marszałka województwa, a ponadto samorządowe kolegia odwoławcze. Zgodnie z art. 2 ust 1 i 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994 ze zm.) gmina posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast stosownie do art. 9 ust 1 cyt. ustawy, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi. Zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 2017 r, poz. 827 ze zm.) gospodarka komunalna może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego w szczególności w formach samorządowego zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego. W celu realizacji Gmina wykonuje swoje zadania przy pomocy Zakładu. Zgodnie z art. 11a ww. ustawy organami gminy są: rada gminy i wójt (burmistrz, prezydent miasta). WW przepisy wprost wymieniają organy administracji publicznej oraz organy jednostek samorządu terytorialnego zaliczane do organów administracji publicznej.

Ustawa o podatku akcyzowym nie precyzuje na jaką dokładnie działalność prowadzoną przez podmiot uprawniony, wymieniony w art. 31a ust. 1 pkt 3, mają być przeznaczone wyroby węglowe nabyte ze zwolnieniem od podatku akcyzowego. Nabycie wyrobów węglowych przez podmiot uprawniony i przeznaczenie ich przez ten podmiot do celów opałowych jest zatem wystarczające dla zastosowania zwolnienia z akcyzy i bez znaczenia jest fakt, że z wytworzonej na skutek użycia tych wyrobów energii cieplnej korzystają także inne podmioty. Tym samym, skoro węgiel kamienny, eko-groszek i miał węglowy nabywa do celów opałowych - Gminny Zakład, działając w imieniu i na rzecz Gminy, jako podmiot uprawniony do zwolnienia od akcyzy w myśl art. 31a ust. 1 pkt 3 ustawy, a następnie Zakład, zużywa go do celów opałowych w celu dostarczenia ciepła do budynków stanowiących własność Gminy, to czynność ta podlega zwolnieniu z podatku akcyzowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1114 z późn. zm.) zwanej dalej „ustawą”, ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 i pkt 1a ustawy za wyroby akcyzowe uważa się wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 1 do ustawy, przy czym wyroby energetyczne, określone w poz. 19-21 tego załącznika są wyrobami węglowymi.

W załączniku tym wymienione zostały m.in. w poz. 19, pod kodem CN ex 2701: węgiel; brykiety, brykietki i podobne paliwa stałe wytwarzane z węgla – jeżeli są przeznaczone do celów opałowych; w poz. 20, jako oznaczone kodem CN ex 2702, wymieniono węgiel brunatny (lignit), nawet aglomerowany, z wyłączeniem gagatu – jeżeli są przeznaczone do celów opałowych; a w poz. 21, pod kodem CN ex 2704 00, wymienione zostały koks i półkoks, z węgla, węgla brunatnego (lignitu) lub torfu, nawet aglomerowany; węgiel retortowy – jeżeli są przeznaczone do celów opałowych. Stosownie do objaśnień do załącznika nr 1 do ustawy, „ex” - dotyczy tylko danego wyrobu z danej pozycji lub kodu.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy w przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1. sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu;
2. nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego;
3. import wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego;
4. użycie wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy;
5. użycie wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego:
   1. nabytych w ramach zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 1. do celów innych niż zwolnione na podstawie tego przepisu, przy czym za takie użycie uznaje się również naruszenie warunków, o których mowa w art. 31a ust. 3, a także sprzedaż, eksport lub dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego zamiast użycia ich do celów, o których mowa w art, 31a ust. 1,
   2. uzyskanych w sposób inny niż w drodze nabycia,
   3. jeżeli nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży wyrobów węglowych finalnemu nabywcy węglowemu, a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno- skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony w należnej wysokości,
6. użycie lub sprzedaż wyrobów węglowych uzyskanych w drodze czynu zabronionego pod groźbą kary;
7. powstanie ubytków wyrobów węglowych.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 23c ustawy, finalnym nabywcą węglowym jest podmiot, który:

1. nabywa na terytorium kraju, importuje lub nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby węglowe, lub
2. posiada uzyskane w sposób inny niż w drodze nabycia wyroby węglowe

-niebędący pośredniczącym podmiotem węglowym;

Jednocześnie według art. 2 ust. 1 pkt 23a lit. a ustawy, pośredniczącym podmiotem węglowym jest podmiot mający siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju, dokonujący sprzedaży, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego, importu lub eksportu wyrobów węglowych, podlegających zwolnieniu od akcyzy.

Na podstawie art. 31a ust. 1 zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby węglowe przeznaczone do celów opałowych:

1. w procesie produkcji energii elektrycznej;
2. w procesie produkcji wyrobów energetycznych;
3. przez gospodarstwo domowe, organ administracji publicznej, jednostkę Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej, podmiot systemu oświaty, o którym mowa w art. 2 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe (Dz. U. z 2017 r. poz. 59, 949 i 2203 oraz z 2018 r. poz. 650), żłobek i klub dziecięcy, o których mowa w ustawie z dnia 4 lutego 2011 r. o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3 (Dz. U. z 2018 r. poz. 603 i 650), podmiot leczniczy, o którym mowa w art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2018 r. poz. 160, 138 i 650), jednostkę organizacyjną pomocy społecznej, o której mowa w art. 6 pkt 5 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2017 r. poz. 1769 i 1985 oraz z 2018 r. poz. 650 i 700), organizacje, o których mowa w art. 3 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. z 2018 r. poz. 450, 650 i 723);
4. do przewozu towarów i pasażerów koleją;
5. do łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej;
6. w pracach rolniczych, ogrodniczych, w hodowli ryb, oraz w leśnictwie;
7. w procesach mineralogicznych, elektrolitycznych i metalurgicznych oraz do redukcji chemicznej;
8. przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej;

Zgodnie z przepisami ustawy o podatku akcyzowym od 1 stycznia 2019 r. uległy zmianie warunki związane z dokumentacją dostaw wyrobów węglowych potrzebne do objęcia ich zwolnieniem. Zgodnie z art. 31a ust. 3 w znowelizowanym brzmieniu warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 1, jest:

1. w przypadku sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu:

   1. wystawienie przez sprzedawcę wyrobów węglowych faktury albo
   2. sporządzenie przez sprzedawcę wyrobów węglowych listy finalnych nabywców węglowych uprawnionych do odbioru deputatu węglowego
   • oraz uzyskanie od finalnego nabywcy węglowego oświadczenia, że nabywane wyroby węglowe są przeznaczone do celów uprawniających do zwolnienia od akcyzy;

2. w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego zużywającego wyroby węglowe przeznaczone do celów uprawniających do zwolnienia od akcyzy - udokumentowanie nabycia wewnątrzwspólnotowego dokumentem handlowym wystawionym przez sprzedawcę wyrobów węglowych i określającym przeznaczenie tych wyrobów;

3. w przypadku importu wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego zużywającego wyroby węglowe przeznaczone do celów uprawniających do zwolnienia od akcyzy - udokumentowanie importu dokumentami wymaganymi przez przepisy prawa celnego.

Faktura, o której mowa w ust. 3 pkt 1 lit. a, zawiera pozycję CN wyrobów węglowych oraz ich ilość wyrażoną w kilogramach (art. 31a ust. 3a).

Zgodnie z ust. 3c oświadczenie, o którym mowa w ust. 3 pkt 1, zawiera:

1. w przypadku nabywcy będącego:
   1. osobą prawną, jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej oraz osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą - nazwę, adres siedziby lub zamieszkania oraz numer identyfikacji podatkowej (NIP),
   2. osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej - imię i nazwisko, adres zamieszkania, numer dowodu osobistego lub nazwę i numer innego dokumentu stwierdzającego tożsamość oraz numer PESEL, jeżeli został nadany;
2. określenie ilości, rodzaju oraz przeznaczenia nabywanych wyrobów węglowych;
3. datę i miejsce złożenia oświadczenia oraz czytelny podpis składającego oświadczenie.

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 3 pkt 1, dołącza się odpowiednio do faktury albo listy, o których mowa w tym przepisie. Oświadczenie może być złożone na wystawionej fakturze, jeżeli zostanie czytelnie podpisane (art. 31a ust. 3d). Zgodnie z ust. 3e oświadczenie, o którym mowa w ust. 3 pkt 1, może być zastąpione oświadczeniem złożonym w okresowej umowie zawartej między sprzedawcą a finalnym nabywcą węglowym, które wywiera skutek jedynie w stosunku do nabywanych wyrobów węglowych w ilości wynikającej z tej umowy, pod warunkiem potwierdzenia każdej sprzedaży tych wyrobów fakturą.

Według art. 13 ust. 1 pkt 11 podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmiot będący finalnym nabywcą węglowym - w przypadku, o którym mowa w art. 9a ust. 1 pkt 5.

W rozpatrywanej sprawie wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej został złożony przez Zakład, który jest jednostką organizacyjną gminy – samorządowym zakładem budżetowym.

Z dniem 1 października 2016 r. weszła w życie ustawa z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotów środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 280), zwana dalej „ustawą centralizacyjną”.

Zgodnie z art. 2 pkt 1 tej ustawy, ilekroć jest mowa o jednostce organizacyjnej rozumie się przez to:

1. utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową lub samorządowy zakład budżetowy,
2. urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.

W myśl art. 3 ustawy centralizacyjnej, jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku od towarów i usług wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.

Zgodnie z opisem przedstawionym we wniosku Wnioskodawca w wyniku zapytania ofertowego wybrał dostawcę opału na sezon grzewczy 2018/2019 do kotłowni administrowanych lub zarządzanych przez Zakład, stanowiących własność Gminy. Planowana jest dostawa: miału węglowego, eko groszku i węgla kamiennego do następujących pomieszczeń i z następującym przeznaczeniem:

1. do kotłowni w budynku stanowiącym własność Gminy, w trwałym zarządzie Zakładu, w celu ogrzewania pomieszczeń zajmowanych przez jednostki organizacyjne Gminy - GOPS i Zakład oraz pomieszczeń wynajmowanych przez (`(...)`),
2. do kotłowni w budynkach wielorodzinnych mieszkalnych, stanowiących własność Gminy, przekazanych w administrowanie dla Zakładu. Kotłownie ogrzewają administrowane przez Zakład mieszkania komunalne i socjalne oraz pomieszczenia Szkoły Podstawowej dla której organem prowadzącym jest wójt Gminy, gminne świetlice wiejskie i pomieszczenie Ochotniczej Straży Pożarnej.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości nabycia wyrobów węglowych przeznaczonych do celów opałowych, z zastosowaniem zwolnienia od akcyzy, o którym mowa w art. 31a ust. 1 pkt 3 ustawy.

Dla rozpatrzenia sprawy będącej przedmiotem wniosku istotne jest określenie podmiotu będącego finalnym nabywcą wyrobów węglowych, w celu stwierdzenia, czy nabycie to może być ze względu na status tego podmiotu objęte zwolnieniem od akcyzy.

Na podstawie art. 31a ust. 1 pkt 3 zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby węglowe przeznaczone do celów opałowych m.in. przez organ administracji publicznej. Czynnością, która podlegałaby opodatkowaniu akcyzą i które może być zwolniona w zależności od statusu podmiotu przeznaczającego wyroby na cele opałowe jest w sprawie będącej przedmiotem wniosku sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu, wskazana w art. 9a ust. 1 pkt 1 jako podstawa opodatkowania akcyzą w przypadku wyrobów węglowych.

W pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę, że wszelkie zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, a przepisy dotyczące zwolnień podatkowych powinny być interpretowane ściśle, zgodnie przede wszystkim z ich wykładnią językową. Ustawodawca posiada przy tym swobodę w określaniu warunków skorzystania z ulg i zwolnień podatkowych. Nie można domniemywać czy uzupełniać przesłanek skorzystania z nich w drodze wykładni celowościowej, jeżeli nie zostały one wyraźnie przewidziane w przepisach prawnych.

Przepis art. 31a ust. 1 wprowadzający zwolnienie od akcyzy wyrobów węglowych zawiera enumeratywny katalog czynności, które mogą temu zwolnieniu podlegać. W część wymienionych w przepisie sytuacji (pkt. 1, 2 i 4 7) znaczenie podstawowe ma cel, w jakim wykorzystywane są wyroby węglowe – np. produkcja energii elektrycznej, produkcja wyrobów energetycznych, przewóz towarów i pasażerów koleją. W przypadku art. 31a ust. 1 pkt 3 i 8 do skorzystania ze zwolnienia uprawnia odpowiedni status podmiotu – gospodarstwa domowego, organu administracji publicznej, jednostki Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej, podmiotu systemu oświaty, żłobka i klubu dziecięcego, podmiotu leczniczego, jednostki organizacyjnej pomocy społecznej, organizacji prowadzącej działalność pożytku publicznego oraz zakładu energochłonnego.

Rozważając, czy sprzedaż Wnioskodawcy wyrobów węglowych podlega opodatkowaniu należy zwrócić uwagę na to, że ustawa o podatku akcyzowym nie zawiera definicji pojęcia „organ administracji publicznej”.

Należy zauważyć, że zgodnie art. 5 § 2 pkt 3 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 2096 z późn. zm.), ilekroć w przepisach Kodeksu postępowania administracyjnego jest mowa o organach administracji publicznej - rozumie się przez to ministrów, centralne organy administracji rządowej, wojewodów, działające w ich lub we własnym imieniu inne terenowe organy administracji rządowej (zespolonej i niezespolonej), organy jednostek samorządu terytorialnego oraz organy i podmioty wymienione w art. 1 pkt 2.

W myśl art. 5 § 2 pkt 6 tej ustawy, ilekroć w przepisach Kodeksu postępowania administracyjnego jest mowa o organach jednostek samorządu terytorialnego - rozumie się przez to organy gminy, powiatu, województwa, związków gmin, związków powiatów, wójta, burmistrza (prezydenta miasta), starostę, marszałka województwa oraz kierowników służb, inspekcji i straży działających w imieniu wójta, burmistrza (prezydenta miasta), starosty lub marszałka województwa, a ponadto samorządowe kolegia odwoławcze.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że od dnia 1 stycznia 2017 r. w Gminie wprowadzono wspólne rozliczenie podatku od towarów i usług, obejmujące scentralizowanie rozliczeń Gminy oraz gminnych jednostek budżetowych i samorządowego zakładu budżetowego – Wnioskodawcy. Od tej daty, wszystkie umowy zawierane są w imieniu Gminy, z podaniem: nazwy Gminy, adresu Gminy, NIP Gminy i danych Zakładu i podpisu dyrektora reprezentującego Gminę. Także dokumentowanie wszystkich zakupów oraz sprzedaży towarów i usług odbywa się na rzecz Gminy.

W myśl postanowień art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 994 z późn. zm.), gmina posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Samorządowe osoby prawne nie mają własnych struktur organizacyjnych, a nałożone na nie zadania wykonują za pośrednictwem urzędu. Zgodnie z art. 11a ww. ustawy organami gminy są rada gminy i wójt (burmistrz, prezydent miasta).

Zauważyć należy, że ustawa o podatku akcyzowym nie definiuje terminu „jednostka budżetowa” czy „samorządowy zakład budżetowy”, wobec czego należy posiłkować się definicjami legalnymi zawartymi w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 2077 z poźń. zm.).

Przepis art. 9 ustawy o finansach publicznych zawiera enumeratywny katalog rodzajów jednostek tworzących sektor finansów publicznych. Wymienione w nim są:

1. organy władzy publicznej, w tym organy administracji rządowej, organy kontroli państwowej i ochrony prawa oraz sądy i trybunały;
2. jednostki samorządu terytorialnego oraz ich związki; 2a. związki metropolitalne;
3. jednostki budżetowe;
4. samorządowe zakłady budżetowe;
5. agencje wykonawcze;
6. instytucje gospodarki budżetowej;
7. państwowe fundusze celowe;
8. Zakład Ubezpieczeń Społecznych i zarządzane przez niego fundusze oraz Kasa Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego i fundusze zarządzane przez Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego;
9. Narodowy Fundusz Zdrowia;
10. samodzielne publiczne zakłady opieki zdrowotnej;
11. uczelnie publiczne;
12. Polska Akademia Nauk i tworzone przez nią jednostki organizacyjne;
13. państwowe i samorządowe instytucje kultury;
14. inne państwowe lub samorządowe osoby prawne utworzone na podstawie odrębnych ustaw w celu wykonywania zadań publicznych, z wyłączeniem przedsiębiorstw, instytutów badawczych, banków i spółek prawa handlowego.

Jednocześnie na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, samorządowy zakład budżetowy odpłatnie wykonuje zadania, pokrywając koszty swojej działalności z przychodów własnych. Jest to forma nieposiadająca osobowości prawnej, działająca w imieniu i na rzecz właściwej jednostki samorządu terytorialnego, niemniej żadne przepisy nie nadają samorządowemu zakładowi budżetowemu z tego tytułu statusu organu administracji publicznej.

Jednocześnie trzeba zauważyć, że ustawa centralizacyjna nie ma zastosowania w podatku akcyzowym. Centralizacja, o której mowa w ww. ustawie dotyczy tylko i wyłącznie rozliczeń w podatku VAT. Obowiązek podatkowy wynikający z innych ustaw podatkowych pozostaje bez zmian. Jednostki organizacyjne gminy (jednostki budżetowe) nadal pozostają odrębnymi podatnikami na gruncie innych ustaw podatkowych.

Tym samym nabywanie i zużycie przez Zakład wyrobów węglowych do celów opałowych nie podlega zwolnieniu z akcyzy, o którym mowa w art. 31a ust. 1 pkt 3 ustawy. Wnioskodawca będący podmiotem zużywającym wyroby węglowe nie mieści się w katalogu podmiotów uprawnionych do korzystania z tego zwolnienia wymienionych w ww. przepisie, tj. nie jest podmiotem zużywającym wyroby węglowe jako organ administracji publicznej. Gmina natomiast, na gruncie ustawy o podatku akcyzowym, nie jest podmiotem zużywającym, wobec czego nie jest podmiotem, z uwagi na status którego, wyroby węglowe mogą być sprzedawane ze zwolnieniem od akcyzy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (`(...)`), w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.